Рассмотрим ситуацию, когда ООО применяет УСН с объектом «доходы минус расходы» 15% и работает агентом по туристическим услугам. Принципал — иностранная, китайская сторона, которая фактически оказывает туристические услуги. Покупатели — физические лица, туристы. Деньги от туристов полностью поступают агенту: часть оплаты поступила в 2025 году как аванс, оставшаяся сумма поступила в 2026 году. Агент перечисляет принципалу стоимость его услуг в 2026 году, а свое вознаграждение удерживает самостоятельно.
Главный вопрос: нужно ли агенту включать в доходы всю предоплату, полученную от туристов в 2025 году, или доход возникает только в 2026 году, когда становится известна сумма к перечислению принципалу и агент удерживает свое вознаграждение?
Разберем ответ сразу, а затем подробно объясним логику. У агента на УСН налоговым доходом является не вся сумма, поступившая от туристов, а только агентское вознаграждение. Денежные средства, которые агент получает в связи с исполнением агентского договора и которые принадлежат принципалу, в доход агента не включаются.
Но в рассматриваемой ситуации есть важный нюанс: вознаграждение агента определено как разница между стоимостью туристического продукта для покупателя и стоимостью услуг принципала. Если в 2025 году агент еще не знал, какую сумму нужно будет перечислить принципалу, то он не мог точно определить сумму своего вознаграждения. Поэтому возможны два подхода.
В практическом смысле наиболее безопасная позиция зависит от документов. Если в документах четко видно, что деньги получены именно по агентскому договору, принадлежат принципалу, не являются выручкой агента, а вознаграждение агента становится определимым только в 2026 году, то есть аргументы признавать доход агента в 2026 году. Если же документы не позволяют отделить деньги принципала от вознаграждения агента, возникает налоговый риск признания дохода уже в 2025 году.
Посмотрим на ситуацию через нормы НК РФ. При УСН доходы определяются по правилам статьи 346.15 НК РФ. При этом пункт 1.1 статьи 346.15 НК РФ исключает из доходов суммы, указанные в статье 251 НК РФ.
Для агентских договоров ключевое значение имеет подпункт 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ. По этой норме не учитываются в доходах денежные средства, которые поступили агенту, комиссионеру или иному посреднику в связи с исполнением агентского договора, договора комиссии или аналогичного договора. Но есть важное исключение: агентское вознаграждение не подпадает под это освобождение. То есть деньги принципала — не доход агента, а вознаграждение агента — доход агента.
Рассмотрим это на простой логике. Турист перечислил агенту 200 000 руб. Из этой суммы 170 000 руб. агент должен передать принципалу за туристические услуги, а 30 000 руб. оставить себе как вознаграждение. В налоговом учете агента доходом является не 200 000 руб., а 30 000 руб. Но так можно сделать только тогда, когда мы можем документально подтвердить, что 170 000 руб. — деньги принципала, а 30 000 руб. — вознаграждение агента.
Поэтому в агентской модели важно не просто назвать договор агентским. Нужно, чтобы из договора, расчетов, отчетов агента, счетов принципала, платежных поручений и учетных регистров было понятно, какая сумма принадлежит принципалу, какая сумма удержана агентом, в какой момент она стала вознаграждением агента и каким документом это подтверждено.
Разберем по шагам. Если агент действует по поручению принципала и за счет принципала, он не продает собственную услугу в полном объеме. Он организует продажу услуги принципала и получает за это вознаграждение. Поэтому вся оплата от туриста, проходящая через расчетный счет агента, не становится собственным доходом агента только из-за факта поступления денег на счет.
При УСН действительно действует кассовый метод: доход обычно признается на дату поступления денег в кассу или на расчетный счет. Но кассовый метод отвечает на вопрос «когда признавать доход», а не на вопрос «что именно является доходом». Сначала нужно определить состав дохода. Если часть поступления является деньгами принципала, эта часть не становится доходом агента. Кассовый метод применяется уже к той сумме, которая является доходом агента, то есть к агентскому вознаграждению.
Именно поэтому нельзя делать механический вывод: «деньги поступили агенту в 2025 году, значит вся сумма является доходом агента в 2025 году». Такой вывод был бы верным для обычной реализации собственных услуг, но не для посреднической модели, если она правильно оформлена.
Теперь рассмотрим ситуацию, когда доход все-таки может возникнуть у агента уже в 2025 году. Это возможно, если на дату поступления аванса от туристов агент уже может определить сумму своего вознаграждения.
Например, в договоре указано, что стоимость туристического продукта для туриста составляет 200 000 руб., стоимость услуг принципала — 170 000 руб., агентское вознаграждение — 30 000 руб. Турист в 2025 году перечисляет аванс 100 000 руб. Если договор или внутренний расчет прямо позволяют определить, какая часть этого аванса относится к вознаграждению агента, то соответствующую часть нужно признать доходом на дату поступления денег.
Посмотрим на пример. Общая стоимость тура — 200 000 руб. Вознаграждение агента — 30 000 руб. Доля вознаграждения в цене тура — 15%. Турист в 2025 году оплатил аванс 100 000 руб. Если договором предусмотрено пропорциональное распределение поступлений, агент может признать в доходах 15 000 руб. в 2025 году, а оставшиеся 15 000 руб. — в 2026 году при поступлении остатка оплаты.
Возможен и другой вариант. Договор может прямо предусматривать, что из первых поступивших сумм агент удерживает свое вознаграждение. Тогда при поступлении аванса 100 000 руб. в 2025 году агент может признать в доходах всю сумму вознаграждения 30 000 руб. уже в 2025 году, если размер вознаграждения известен и документально подтвержден.
Но такой подход должен быть прямо подтвержден договором и расчетами. Нельзя задним числом выбрать удобный вариант: «сначала считаем, что поступило вознаграждение агента, а остальное — деньги принципала», если договор говорит обратное или если сумма вознаграждения в 2025 году еще не была известна.
Теперь проанализируем ситуацию из вопроса. По договору денежные средства, поступающие агенту в оплату туристического продукта, являются собственностью принципала. Дата признания агентского вознаграждения определена как дата оплаты принципалу. Вознаграждение удерживается агентом самостоятельно из выручки принципала. При этом сумма, которую нужно перечислить принципалу, стала известна только в 2026 году, когда принципал выставил счет.
При таких условиях есть аргументы в пользу того, что в 2025 году агент еще не получил свой налоговый доход в виде вознаграждения. В 2025 году агент получил деньги, которые по договору квалифицируются как деньги принципала. Размер собственного дохода агента еще не был определен, потому что агент не знал стоимость услуг принципала. Доход в виде разницы между ценой туристического продукта и стоимостью услуг принципала можно определить только в 2026 году.
Разберем по шагам, почему такой подход выглядит логичным:
Такой вывод особенно убедителен, если отчет агента, счет принципала, расчет удержанного вознаграждения и платеж принципалу оформлены в 2026 году и между собой согласованы.
Рассмотрим подробнее риск, который обсуждался в теме. Минфин в письме от 30.09.2013 № 03-11-06/2/40279 рассматривал ситуацию, когда агент получает денежные средства на исполнение агентского договора, но не может определить размер своего вознаграждения. В таком случае Минфин указал, что вся сумма полученных денежных средств может включаться в доходы агента, а затем, после определения конкретного размера агентского вознаграждения, агент вправе скорректировать доходы на сумму, перечисленную поставщику, за вычетом своего вознаграждения.
В обсуждаемой ситуации есть отличие: агент получает деньги не от принципала, а от туристов. Поэтому письмо Минфина не совпадает с ситуацией один в один. Однако суть налогового риска похожа: агент получает деньги, в которых потенциально уже содержится его вознаграждение, но на дату поступления не может точно определить его размер.
Поэтому налоговый инспектор может рассуждать так: если агент не может выделить из поступления сумму принципала и сумму своего вознаграждения, значит на дату поступления вся сумма не подтверждена как не облагаемая доходом агента. В таком случае инспекция может потребовать включить поступление в доходы с последующей корректировкой.
Именно поэтому в статье нужно разделять два вывода:
На практике безопаснее не оставлять ситуацию в состоянии «вознаграждение неизвестно». Нужно заранее прописать в договоре механизм расчета так, чтобы агент мог определить свое вознаграждение по каждому туристу, заявке, туру или периоду.
Разберем вопрос автора: можно ли считать, что сначала из оплаты туриста оплачивается вознаграждение агента, а остальное является оплатой принципала? Или наоборот: сначала все поступление считается деньгами принципала, а агентское вознаграждение возникает только после окончательного расчета?
Ответ зависит не от желания бухгалтера, а от условий договора и первичных документов. Если договор прямо говорит, что все денежные средства, поступающие агенту в оплату туристического продукта, являются собственностью принципала, то нельзя произвольно считать, что первая часть платежа — это вознаграждение агента. В таком случае более логично считать, что агент получает деньги принципала, а свое вознаграждение удерживает в порядке, установленном договором.
Если договор говорит, что вознаграждение удерживается из выручки принципала самостоятельно и датой признания вознаграждения является дата оплаты принципалу, значит по договорной модели сначала формируется задолженность агента перед принципалом, затем при перечислении денег принципалу агент удерживает свою разницу. В этом случае доход агента возникает не потому, что турист внес аванс, а потому, что агент определил и удержал свое вознаграждение.
Но если договор сформулирован нечетко, а сумма вознаграждения нигде не выделена, налоговый риск остается. Поэтому нужно не только сослаться на условие договора, но и показать расчет: сколько поступило от туристов, сколько подлежит перечислению принципалу, сколько удержано агентом, когда это удержание произошло и каким документом подтверждено.
Отдельно разберем самый рискованный фрагмент: часть оплат поступила до заключения агентского договора. Здесь нельзя автоматически применять правила агентского договора, потому что на дату поступления денег агентского договора еще не было.
Если деньги поступили до заключения агентского договора, нужно выяснить, в счет чего они были получены. Возможны несколько вариантов.
Обратите внимание: гражданское законодательство позволяет сторонам установить, что условия заключенного договора применяются к отношениям, возникшим до его заключения, если это не противоречит закону и существу отношений. Но для налогового учета одного формального условия может быть недостаточно. Нужно, чтобы фактические обстоятельства подтверждали: агент действительно действовал в интересах принципала уже в момент получения денег.
Поэтому по оплатам, поступившим до заключения агентского договора, примените более строгую проверку. Если нет документов, подтверждающих агентский характер этих поступлений, безопаснее признать их доходом ООО в 2025 году. Если документы есть, подготовьте отдельное обоснование: дополнительное соглашение о распространении договора на ранее возникшие отношения, отчет агента за соответствующий период, подтверждение принципала, расчет вознаграждения и платежные документы.
Рассмотрим по шагам, какие документы нужны агенту, чтобы не включать в доходы всю оплату от туристов.
Чем лучше оформлены эти документы, тем сильнее позиция агента. Главная задача — показать, что поступления от туристов не являются самостоятельной выручкой агента, а проходят через агента как посредника.
Теперь посмотрим на учет в 1С. Конкретные названия документов могут немного отличаться в зависимости от конфигурации и версии, но в типовой 1С:Бухгалтерии 8 обычно используются документы и объекты, связанные с комиссионной торговлей и агентскими операциями.
Сначала проверьте, включена ли функциональность комиссионной торговли. В типовой базе это обычно делается через раздел Главное, далее Функциональность, затем настройки торговли. Для агентских операций должен быть доступен функционал по комиссионной торговле и отчетам комитенту или принципалу.
Далее проверьте карточку договора с принципалом. Для агента, который реализует услуги принципала, договор обычно оформляется как договор с комитентом или принципалом на продажу. В 1С могут использоваться формулировки С комитентом (принципалом) на продажу, Отчет комитенту, Отчет комитенту (принципалу) о продажах. Важно выбрать не обычный договор с покупателем или поставщиком, а именно посреднический договор.
Поступление денег от туристов можно отражать документами Поступление на расчетный счет, Поступление наличных или документами по эквайрингу, если оплата проходила банковскими картами. После проведения обязательно проверьте движения по налоговому учету УСН. Основная проверка — не попала ли вся сумма оплаты туриста в регистр Книга учета доходов и расходов (раздел I) как доход агента.
Для оформления расчетов с принципалом используйте документ Отчет комитенту или аналогичный документ отчета принципалу о продажах. В нем нужно отразить суммы реализации туристических услуг, суммы поступившей оплаты, сумму вознаграждения агента и порядок удержания вознаграждения. В некоторых версиях 1С на вкладке расчетов есть настройка Удержать комиссионное вознаграждение из выручки. Если вознаграждение удерживается агентом самостоятельно, эту настройку нужно проверить особенно внимательно.
Также в 1С может быть поле Доходы УСН или Доходы УСН (вознаграждение). Именно в таком поле обычно нужно контролировать сумму, которая попадет в доходы по УСН. В рассматриваемой ситуации это должна быть сумма агентского вознаграждения, а не вся сумма поступлений от туристов, если учет строится по агентской модели.
Перечисление денег принципалу отражайте документом Списание с расчетного счета. В назначении платежа и аналитике расчетов желательно указывать, что перечисляется выручка принципала по агентскому договору за минусом удержанного агентского вознаграждения. После проведения документа также проверьте движения по счетам расчетов, например по счету 76, если расчеты с принципалом ведутся через него.
Если программа автоматически включила в КУДиР всю сумму поступления от туристов, не оставляйте это без проверки. Разберем возможные действия:
Отчет комитенту или Отчет принципалу с удержанием вознаграждения.Доходы УСН в документе отчета принципалу.Книга доходов и расходов УСН и посмотрите, какая сумма попала в раздел I.Не рекомендуем механически удалять записи из КУДиР без понимания причины. Правильнее сначала настроить договор, документы и аналитику так, чтобы программа сама формировала корректный налоговый учет. Ручная корректировка должна быть последним шагом, когда типовой механизм не позволяет отразить конкретную договорную конструкцию.
В бухгалтерском учете агентские расчеты обычно ведутся через счета расчетов с принципалом и покупателями. Часто используется счет 76 с соответствующими субсчетами. Конкретная схема зависит от учетной политики, конфигурации 1С и того, от чьего имени действует агент.
Разберем общую идею. Когда турист перечисляет деньги агенту, у агента появляется обязанность перед принципалом в части суммы, принадлежащей принципалу. Когда агент удерживает вознаграждение, у него возникает собственный доход. Когда агент перечисляет деньги принципалу, задолженность перед принципалом уменьшается.
Поэтому в учете важно не смешивать три разных потока:
Если все три потока отражать одной общей суммой без аналитики, потом будет сложно доказать, почему в КУДиР попала только разница, а не вся оплата от туристов.
В рассматриваемой ситуации принципал — китайская сторона, поэтому расчеты могут быть валютными. Разберем этот блок отдельно.
При УСН доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России на соответствующую дату признания дохода или расхода. Для агента важно определить, какая сумма является именно его доходом. Если доходом является агентское вознаграждение, то в налоговую базу по УСН включается рублевый эквивалент этого вознаграждения на дату его признания.
Если агентское вознаграждение определяется как разница между рублевой оплатой туристов и валютной стоимостью услуг принципала, нужно аккуратно описать методику расчета. Например, туристы оплатили тур в рублях, а принципал выставил счет в юанях или долларах. Тогда для расчета вознаграждения нужно определить рублевую стоимость обязательства перед принципалом на дату, предусмотренную договором и правилами учета. После этого разница между суммой, полученной от туристов, и суммой, причитающейся принципалу, будет агентским вознаграждением.
Особенно важно не учитывать как расход агента сумму, перечисленную принципалу, если эта сумма является деньгами принципала. При агентской модели перечисление принципалу — это не обычный расход агента на покупку услуг для себя, а исполнение обязанности перед принципалом. Поэтому основная логика для УСН такая: не включаем в доход деньги принципала и не включаем в расходы перечисление этих денег принципалу. В доходах показываем только вознаграждение агента.
Если же по оплатам, поступившим до агентского договора, операция будет переквалифицирована как собственная реализация ООО, тогда валютные платежи китайской стороне могут рассматриваться уже не как перечисление денег принципалу, а как расходы на приобретение услуг. Это другая модель учета, и для нее нужно отдельно проверять возможность признания расходов по статье 346.16 НК РФ, наличие документов, экономическую обоснованность, оплату и связь расходов с деятельностью.
Посмотрим на пример, где доход возникает в 2025 году.
Стоимость тура для туриста — 200 000 руб. Стоимость услуг принципала по договору — 170 000 руб. Вознаграждение агента — 30 000 руб. Турист внес аванс 100 000 руб. в декабре 2025 года и остаток 100 000 руб. в феврале 2026 года. Договор предусматривает, что вознаграждение агента рассчитывается пропорционально поступившей оплате.
В этом случае агент уже в 2025 году знает общую сумму своего вознаграждения и может определить долю вознаграждения в авансе. Если доля вознаграждения составляет 15%, то с аванса 100 000 руб. в доходы 2025 года попадет 15 000 руб. Остальные 85 000 руб. не являются доходом агента, потому что относятся к деньгам принципала. В 2026 году при поступлении остатка оплаты агент признает еще 15 000 руб. дохода.
Такой вариант подходит, если цена принципала известна заранее и закреплена документально. Например, есть договорная спецификация, приложение к договору, подтверждение бронирования, инвойс принципала или иной документ, из которого видно, сколько стоит услуга принципала.
Теперь рассмотрим пример, близкий к ситуации автора.
Турист оплатил 100 000 руб. в 2025 году и 100 000 руб. в 2026 году. Общая цена тура для туриста — 200 000 руб. В 2025 году агент еще не знает, сколько нужно перечислить принципалу, потому что принципал выставит счет только в 2026 году. В 2026 году принципал выставил счет на сумму, эквивалентную 170 000 руб. Агент перечислил принципалу 170 000 руб., а 30 000 руб. удержал как вознаграждение.
Если договор прямо устанавливает, что поступления от туристов являются собственностью принципала, а вознаграждение агента определяется и удерживается при оплате принципалу, то агент может обосновывать признание дохода 30 000 руб. в 2026 году. В 2025 году у агента есть поступление денег, но нет определенного агентского вознаграждения.
Для подтверждения такого подхода нужно иметь отчет агента за 2026 год, счет принципала, расчет удержанного вознаграждения и платежное поручение на перечисление принципалу 170 000 руб. В КУДиР за 2026 год нужно отразить доход агента в сумме 30 000 руб. на дату, которая соответствует договорному моменту удержания вознаграждения.
Но если инспекция применит осторожную позицию Минфина, она может сказать, что в 2025 году агент должен был временно включить в доходы 100 000 руб., а затем скорректировать доход после определения фактического вознаграждения. Поэтому по такому варианту особенно важно заранее подготовить письменное обоснование выбранного способа учета.
Рассмотрим отдельный пример. Турист перечислил ООО 80 000 руб. в ноябре 2025 года. Агентский договор с китайским принципалом заключен только в декабре 2025 года или в 2026 году. В назначении платежа указано просто «оплата тура» или «предоплата туристической поездки». В документах с туристом не указано, что ООО действует как агент китайского принципала.
В такой ситуации высок риск, что 80 000 руб. признают доходом ООО в 2025 году. На дату получения денег у ООО еще не было оформленного агентского договора, а значит сложнее доказать, что деньги поступили именно в связи с исполнением агентского договора. Если ООО фактически приняло предоплату как продавец туристического продукта, налоговый доход возникает в 2025 году.
Теперь изменим условия. До получения денег была переписка с принципалом, принципал подтвердил тур, ООО действовало по поручению принципала, в договоре с туристом указано, что ООО является агентом, а затем агентский договор с принципалом был подписан с условием о распространении его действия на ранее возникшие отношения. В этом случае можно защищать позицию, что поступление относится к агентской схеме. Но такую позицию нужно подтверждать всем комплектом документов, а не только последующим договором.
Разберем практическое решение. Для рассматриваемой ситуации можно сформулировать следующий алгоритм.
Для снижения риска подготовьте бухгалтерскую справку. В ней можно отразить следующую логику.
Укажите, что ООО действует в качестве агента по агентскому договору. Денежные средства, поступающие от туристов в оплату туристического продукта, в части стоимости услуг принципала являются собственностью принципала и не признаются доходом агента на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ с учетом статьи 346.15 НК РФ. Агентским доходом признается только вознаграждение агента.
Далее укажите, что по условиям договора вознаграждение агента определяется как разница между стоимостью туристического продукта и стоимостью услуг принципала. Стоимость услуг принципала стала известна в 2026 году на основании счета принципала. До указанной даты определить точный размер агентского вознаграждения не представлялось возможным. Агент удержал вознаграждение при перечислении денежных средств принципалу в 2026 году.
Затем приведите расчет: общая сумма поступлений от туристов, сумма к перечислению принципалу, сумма удержанного вознаграждения, дата удержания, дата отчета агента, реквизиты платежного документа. После этого укажите, что в налоговую базу по УСН включается сумма агентского вознаграждения на дату его признания по договору и фактического удержания.
Если вы выбираете осторожный подход с корректировкой, в бухгалтерской справке нужно описать, какие суммы были временно включены в доходы, когда определено фактическое вознаграждение и каким образом произведена корректировка налоговой базы.
Проанализируем типичные ошибки, из-за которых инспекция может потребовать включить в доходы всю оплату от туристов.
Чтобы в следующих периодах не возникал спор, рекомендуем доработать агентский договор. Рассмотрим, какие условия стоит добавить.
Чем конкретнее договор, тем меньше риск, что инспекция скажет: «агент сам не мог определить свое вознаграждение, значит нужно было включать в доходы все поступления».
Теперь сформулируем итог.
Если оплаты туристов в 2025 году поступили уже в рамках действующего агентского договора, по которому деньги являются собственностью принципала, а размер агентского вознаграждения стал известен только в 2026 году после счета принципала, то агент может обосновывать признание дохода в 2026 году. Доходом будет сумма разницы между стоимостью туристического продукта и стоимостью услуг принципала, то есть агентское вознаграждение.
Если же на дату поступления денег в 2025 году агентское вознаграждение уже можно было определить, то соответствующую сумму вознаграждения нужно признавать доходом в 2025 году по правилам УСН.
Если сумма вознаграждения в поступивших деньгах не выделена и определить ее невозможно, существует осторожная позиция: временно включить всю сумму поступления в доходы, а затем после определения фактического вознаграждения скорректировать доход до суммы агентского вознаграждения. Эта позиция не идеально совпадает с ситуацией, где деньги поступают от туристов, а не от принципала, но налоговый орган может использовать похожую логику.
По оплатам, поступившим до заключения агентского договора, подход более строгий. Если нет доказательств, что деньги были получены именно в рамках агентских отношений с принципалом, такие суммы безопаснее включить в доходы 2025 года. Если фактические агентские отношения уже существовали, а договор затем распространил свое действие на ранее возникшие отношения, можно защищать невключение всей суммы в доход, но только при наличии подтверждающих документов.
В 1С проверьте документы Поступление на расчетный счет, Поступление наличных, Отчет комитенту, Списание с расчетного счета, настройки договора с принципалом, признак удержания комиссионного вознаграждения и движения по регистру Книга учета доходов и расходов (раздел I). В КУДиР должна попадать сумма агентского вознаграждения, если операция оформлена как агентская и документы подтверждают, что остальные деньги принадлежат принципалу.
Главная рекомендация: не ограничивайтесь общей фразой в договоре о том, что деньги принадлежат принципалу. Подготовьте расчет по каждому туру, отчет агента, счет принципала, документ удержания вознаграждения и проверьте КУДиР. Именно этот комплект документов позволит обосновать, почему доход агента возник в 2026 году, а не в момент получения аванса от туристов в 2025 году.
Информация носит справочный характер