Рассмотрим распространенную ситуацию: организация оказывает заказчикам услуги грузоперевозки, но для отдельных рейсов не использует собственный транспорт и привлекает стороннего перевозчика. При этом договор с заказчиком заключает сама организация, стоимость перевозки согласовывает сама организация, заказ на перевозку принимает сама организация и отвечает перед заказчиком за результат.
Возникает вопрос: нужно ли считать такую схему агентской, отражать в доходах только вознаграждение либо учитывать операцию как обычную реализацию собственных услуг с привлечением стороннего исполнителя?
Ключевой вывод состоит в следующем: сам факт поиска стороннего перевозчика не превращает организацию в агента или посредника. Характер сделки определяем не по тому, чья машина фактически перевозит груз, а по условиям договоров, распределению ответственности, порядку расчетов и содержанию первичных документов.
Если с заказчиком заключен обычный договор перевозки или договор оказания услуг по доставке, а организация обязуется обеспечить доставку груза за согласованную цену и отвечает перед заказчиком за исполнение обязательства, такую операцию обычно отражаем как собственную реализацию услуг. Услуги привлеченного перевозчика учитываем как расходы организации на исполнение обязательств перед заказчиком.
Разберем подробнее, как определить модель сделки, какие проводки применять, как оформить документы и как отразить операцию в 1С:Бухгалтерии предприятия 3.0.
Прежде чем выбирать счета бухгалтерского учета, проанализируем содержание договоров. Название договора имеет значение, но само по себе не является решающим. Договор может называться «договор перевозки», «договор оказания транспортных услуг», «договор транспортного обслуживания» или «агентский договор», однако для учета и налогообложения важнее фактические обязанности сторон.
По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному получателю, а грузоотправитель обязуется оплатить перевозку. Такая конструкция предусмотрена статьей 785 Гражданского кодекса РФ.
Если организация заключила с заказчиком договор, по которому она обязуется доставить груз, обеспечить подачу транспорта, соблюсти маршрут, сроки и иные условия перевозки, то перед заказчиком она выступает исполнителем обязательства. То обстоятельство, что для выполнения рейса организация привлекает другое юридическое лицо или индивидуального предпринимателя, не меняет автоматически ее статус.
В такой ситуации организация напоминает генерального подрядчика, который принимает на себя обязательство перед заказчиком и привлекает соисполнителей для выполнения отдельных работ. В транспортной деятельности вместо строительного субподрядчика будет фактический перевозчик или привлеченный исполнитель.
Не будем считать организацию агентом только потому, что она не использовала собственный автомобиль. Посредническая схема возникает тогда, когда организация действует в интересах и за счет другого лица, а ее собственным доходом является установленное договором агентское или комиссионное вознаграждение.
Разберем три основные модели, которые могут применяться на практике.
Организация оказывает заказчику транспортную услугу от своего имени и за свою цену, а стороннего перевозчика привлекает для исполнения обязательства.
Организация действует как агент заказчика и только организует приобретение услуг перевозчика за счет заказчика.
Организация оказывает транспортно-экспедиционные услуги и организует перевозку, привлекая фактических перевозчиков.
Для каждой модели будут отличаться договоры, первичные документы, состав доходов, состав расходов, порядок работы с НДС и оформление операций в программе.
Рассмотрим наиболее близкую к описанной ситуации модель. Организация заключает договор с заказчиком от своего имени. В договоре определены маршрут, стоимость, сроки, условия перевозки, ответственность за нарушение обязательств, порядок приемки услуги и порядок оплаты.
Затем организация самостоятельно находит фактического перевозчика и заключает с ним отдельный договор. Сторонний перевозчик оказывает услуги уже организации, а не ее заказчику. Организация оплачивает услуги перевозчика, после чего выполняет свои обязательства перед заказчиком.
В такой схеме у организации возникают два самостоятельных договора:
договор с заказчиком, по которому организация является исполнителем услуги перевозки или доставки;
договор с фактическим перевозчиком, по которому организация является заказчиком услуг перевозки.
Между этими договорами существует экономическая связь, однако для бухгалтерского учета это две разные операции:
реализация услуги заказчику;
приобретение услуги у стороннего перевозчика.
При такой модели выручкой организации является вся стоимость услуги, предъявленная заказчику. В расходы включаем стоимость услуг фактического перевозчика, а также иные затраты, которые организация несет для исполнения договора: страхование, платные дороги, экспедирование, услуги терминалов, сопровождение, погрузочно-разгрузочные работы и другие расходы, если по договору они возложены на организацию.
Например, организация заключила с заказчиком договор на перевозку груза стоимостью 180 000 рублей без учета НДС. Для исполнения перевозки организация привлекла стороннего перевозчика и оплатила ему 130 000 рублей без учета НДС.
В этом случае не будем отражать в доходах только разницу 50 000 рублей. Для организации доходом будет 180 000 рублей, а стоимость услуг фактического перевозчика в размере 130 000 рублей станет расходом по обычному виду деятельности.
Финансовый результат по конкретной перевозке до учета прочих расходов составит 50 000 рублей. Именно эта разница является экономической маржой организации, но бухгалтерская выручка при обычной договорной модели будет отражена в полной сумме реализации заказчику.
Использовать счет 76 вместо счетов реализации и затрат в такой ситуации не нужно. Счет 76 обычно применяем для расчетов с разными дебиторами и кредиторами, в том числе при посреднических операциях. Если организация является исполнителем по договору перевозки, расчеты с заказчиком отражаем на счете 62, а расчеты с привлеченным перевозчиком — на счете 60.
Разберем ключевое отличие между исполнителем услуги и агентом.
По агентскому договору агент совершает юридические и иные действия по поручению принципала. Агент может действовать от своего имени, но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала. Такая конструкция предусмотрена статьей 1005 Гражданского кодекса РФ.
Если организация действует как агент, она не продает заказчику собственную услугу перевозки в полном объеме. Она организует приобретение перевозки для заказчика. Денежные средства на оплату фактического перевозчика принадлежат принципалу, а доходом агента является только агентское вознаграждение.
При обычном договоре перевозки ситуация иная. Организация самостоятельно определяет стоимость услуги для заказчика, принимает на себя обязательство обеспечить доставку, выбирает исполнителя, оплачивает его услуги и несет предпринимательский риск. В этом случае организация не получает от заказчика деньги «для перевозчика», а получает оплату за собственную услугу.
Рассмотрим признаки, которые обычно подтверждают обычную реализацию услуг, а не агентирование.
Организация заключает договор с заказчиком от своего имени.
Организация указывает в договоре собственную цену перевозки, а не только размер агентского вознаграждения.
Организация самостоятельно определяет, какого перевозчика привлечь.
Организация оплачивает услуги перевозчика в рамках собственного договора.
Заказчик предъявляет претензии по срокам, качеству и условиям перевозки организации, а не напрямую фактическому перевозчику.
Организация оформляет заказчику собственный акт, универсальный передаточный документ или иной документ, подтверждающий оказание услуги.
Организация выставляет заказчику счет на полную стоимость перевозки.
Организация несет риск того, что стоимость привлеченного перевозчика окажется выше согласованной цены для заказчика.
Если большинство признаков присутствует, операцию обычно отражаем как собственную реализацию услуги с привлечением стороннего исполнителя.
Чтобы избежать споров о характере сделки, внимательно проверим договор с заказчиком. В нем желательно прямо определить, что организация обязуется организовать и обеспечить перевозку груза либо оказать услуги перевозки груза по согласованным заявкам.
Также целесообразно предусмотреть право организации привлекать третьих лиц для исполнения обязательств. Такая формулировка особенно полезна, когда организация регулярно использует автомобили сторонних перевозчиков.
В договоре можно закрепить, что организация несет ответственность перед заказчиком за действия привлеченных лиц в пределах, установленных договором и законодательством. Тогда заказчик понимает, что заключает договор именно с организацией, а не напрямую с фактическим перевозчиком.
Рассмотрим сведения, которые желательно проверить в договоре:
кто является исполнителем услуги перед заказчиком;
кто отвечает за подачу транспорта;
кто отвечает за своевременную доставку груза;
кто несет ответственность за утрату, недостачу или повреждение груза;
кто выбирает фактического перевозчика;
вправе ли организация привлекать третьих лиц;
какая цена установлена для заказчика;
является ли цена вознаграждением организации или полной стоимостью услуги;
кто оформляет документы, подтверждающие перевозку;
какой документ подтверждает приемку оказанных услуг.
Если договор составлен как обычный договор перевозки, а организация фактически только подбирает исполнителя и не принимает на себя ответственность за результат, стоит отдельно проанализировать юридическую модель. В некоторых ситуациях более корректным может быть договор транспортной экспедиции либо агентский договор.
Однако не будем менять договорную конструкцию только ради иной бухгалтерской проводки. Сначала определим, как стороны реально работают, кто несет обязательства, кто подписывает документы и как распределяются риски.
Теперь рассмотрим второй договор — договор с привлеченным перевозчиком. В нем организация выступает заказчиком услуг перевозки.
В договоре с фактическим перевозчиком желательно закрепить, что он принимает заявку от организации, предоставляет транспорт, перевозит груз, оформляет необходимые транспортные документы и несет ответственность перед организацией за исполнение обязательств.
Важно, чтобы договорная цепочка была логичной:
заказчик поручает перевозку организации;
организация поручает фактическую перевозку стороннему перевозчику;
фактический перевозчик предоставляет организации документы о выполненном рейсе;
организация подтверждает заказчику оказание услуги.
Не будем оформлять документы так, чтобы фактический перевозчик одновременно выглядел исполнителем перед заказчиком, а организация — агентом, если договоры и учет отражают обычную реализацию услуг. Несоответствие между договорами, транспортными документами, актами и бухгалтерскими записями повышает риск претензий со стороны заказчика, налоговых органов и аудиторов.
Отдельно проверим, чтобы сведения о перевозчике в транспортных документах соответствовали реальной модели работы. Транспортная накладная должна отражать фактических участников перевозки и не должна оформляться формально ради удобства учета.
Рассмотрим проводки для ситуации, когда организация продает заказчику собственную услугу перевозки, а услуги стороннего перевозчика включает в себестоимость этой услуги.
Типовой набор счетов будет следующим:
62.01 — расчеты с заказчиком за оказанные услуги;
60.01 — расчеты с привлеченным перевозчиком;
20.01 — прямые затраты на оказание транспортных услуг;
90.01 — выручка от реализации услуг;
90.02 — себестоимость реализованных услуг;
90.03 — НДС с реализации, если организация является плательщиком НДС;
19 — входной НДС по услугам стороннего перевозчика, если перевозчик предъявил НДС.
При поступлении акта, универсального передаточного документа или иного расчетного документа от стороннего перевозчика обычно формируем проводку:
Дт 20.01 Кт 60.01 — отражена стоимость услуг привлеченного перевозчика как прямые затраты на выполнение перевозки.
Если фактический перевозчик предъявил НДС и организация имеет право на налоговый вычет, отдельно формируется запись:
Дт 19 Кт 60.01 — отражен входной НДС по услугам стороннего перевозчика.
После выполнения условий для применения вычета входной НДС принимаем к вычету в обычном порядке. Конкретные записи будут зависеть от настроек учета НДС и используемой редакции программы.
При оформлении реализации услуги заказчику обычно формируем проводку:
Дт 62.01 Кт 90.01 — отражена выручка от оказания услуг перевозки.
Если организация является плательщиком НДС, одновременно начисляем НДС с реализации по ставке, действующей на дату реализации:
Дт 90.03 Кт 68.02 — начислен НДС с реализации услуг перевозки.
В конце месяца при выполнении регламентной операции закрытия затрат обычно формируется проводка:
Дт 90.02 Кт 20.01 — списана себестоимость реализованных транспортных услуг.
При поступлении оплаты от заказчика обычно формируем запись:
Дт 51 Кт 62.01 — поступила оплата за оказанные услуги перевозки.
При оплате услуг стороннего перевозчика обычно формируем запись:
Дт 60.01 Кт 51 — перечислена оплата фактическому перевозчику.
Если заказчик перечислил предоплату до оказания услуги, используем счет 62.02. Если организация перечислила предоплату стороннему перевозчику, используем счет 60.02.
Например, при поступлении аванса от заказчика обычно отражаем:
Дт 51 Кт 62.02 — получен аванс от заказчика.
При зачете аванса после оформления реализации обычно отражаем:
Дт 62.02 Кт 62.01 — аванс зачтен в счет оплаты оказанной услуги.
При перечислении аванса фактическому перевозчику обычно отражаем:
Дт 60.02 Кт 51 — перечислен аванс стороннему перевозчику.
После принятия услуг перевозчика к учету аванс зачитывается в расчетах:
Дт 60.01 Кт 60.02 — аванс зачтен в счет оплаты услуг перевозчика.
Рассмотрим подробнее выбор счета затрат. Для услуг стороннего перевозчика нельзя автоматически применять один и тот же счет во всех организациях. Выбор зависит от того, как организован учет затрат и какой вид деятельности является основным.
Если перевозка является основной услугой организации, а услуги привлеченного перевозчика непосредственно связаны с конкретными рейсами и заказами, обычно применяем счет 20.01. Это позволяет включить стоимость услуг стороннего перевозчика в прямую себестоимость оказанных транспортных услуг.
Если в учетной политике выделено отдельное вспомогательное производство, возможно использование счета 23. Такой вариант может применяться, например, когда организация одновременно использует собственный автопарк, ремонтную базу, диспетчерскую службу и привлекает сторонние ресурсы.
Счет 26 обычно используем для общехозяйственных расходов. На этом счете отражаем расходы на управление организацией, бухгалтерию, администрацию, офис, юридическое сопровождение и иные управленческие затраты. Стоимость конкретной перевозки, выполненной сторонним исполнителем для выполнения заказа клиента, как правило, не относится к общехозяйственным расходам.
Счет 44 чаще применяем для расходов на продажу. Например, на этом счете могут учитываться расходы на доставку собственных товаров покупателям, когда доставка не продается как самостоятельная услуга, а связана с продажей товаров.
Если организация отдельно продает услугу грузоперевозки, а сторонний перевозчик выполняет именно эту услугу, обычно логичнее учитывать расходы на счете 20.01, а не на счете 44.
Не будем относить стоимость привлеченного перевозчика на счет 26 только потому, что у организации нет собственного транспорта. Отсутствие собственного автомобиля не делает расходы общехозяйственными. Важно определить, связаны ли расходы непосредственно с оказанием услуги заказчику.
Посмотрим на условный пример. Организация заключила договор с заказчиком на доставку груза. Стоимость услуги для заказчика составляет 250 000 рублей без учета НДС. Для выполнения рейса организация привлекла стороннего перевозчика. Стоимость его услуг составила 190 000 рублей без учета НДС.
Предположим, что организация применяет общую систему налогообложения, является плательщиком НДС и ведет учет прямых затрат на счете 20.01.
При получении документов от стороннего перевозчика отражаем стоимость его услуг:
Дт 20.01 Кт 60.01 — 190 000 рублей.
Если перевозчик предъявил НДС, отражаем входной налог отдельно на счете 19.
При реализации услуги заказчику отражаем выручку:
Дт 62.01 Кт 90.01 — 250 000 рублей.
НДС с реализации начисляем по действующей ставке на дату оказания услуги. Размер начисленного налога зависит от цены договора и применяемой ставки.
При закрытии месяца списываем себестоимость услуги:
Дт 90.02 Кт 20.01 — 190 000 рублей.
Финансовый результат по перевозке до учета общехозяйственных, коммерческих и прочих расходов составит 60 000 рублей.
В бухгалтерском учете будет отражена полная выручка 250 000 рублей и полная себестоимость 190 000 рублей. Отражать в выручке только 60 000 рублей в такой модели нельзя, поскольку это исказит объем реализации организации.
Теперь разберем практический порядок оформления операции в 1С:Бухгалтерии предприятия 3.0. Рассмотрим вариант, при котором организация продает заказчику собственную услугу перевозки и приобретает услуги у стороннего перевозчика.
Сначала подготовим справочники и настройки учета.
Создадим отдельную номенклатуру с видом Услуга, например «Услуги грузоперевозки».
Создадим отдельную номенклатуру для услуг сторонних перевозчиков, например «Услуги привлеченного перевозчика».
Создадим статью затрат, например «Услуги сторонних перевозчиков».
Создадим номенклатурную группу, например «Грузоперевозки».
Проверим, что для статьи затрат и номенклатурной группы настроен корректный способ отражения расходов.
Проверим учетную политику организации в части учета прямых расходов и закрытия счетов затрат.
Создадим отдельный договор с заказчиком с видом договора С покупателем.
Создадим отдельный договор с фактическим перевозчиком с видом договора С поставщиком.
Не будем использовать один и тот же договор для заказчика и для привлеченного перевозчика, даже если в справочнике контрагентов есть связанные лица или одинаковые наименования. В учете должны быть четко разделены реализация заказчику и приобретение услуг у поставщика.
Для отражения услуг стороннего перевозчика обычно используем документ Поступление (акт, накладная, УПД) с видом операции Услуги (акт, УПД).
В документе укажем фактического перевозчика как поставщика. Затем заполним договор с перевозчиком, дату акта, номер документа, услугу, стоимость, ставку НДС, статью затрат, счет учета затрат и номенклатурную группу.
В поле счета учета затрат обычно укажем 20.01, если услуги стороннего перевозчика формируют прямую себестоимость перевозок. В поле номенклатурной группы укажем группу, в которой отражается выручка по услугам грузоперевозки.
Такая настройка важна для корректного закрытия месяца. Если расходы будут отражены на счете 20.01, но не будет указан соответствующий вид деятельности, статья затрат или номенклатурная группа, программа может не списать расходы в себестоимость реализации так, как ожидается.
После проведения документа проверим движения. В типовой ситуации программа сформирует записи по дебету счета затрат и кредиту расчетов с поставщиком. Если поставщик выставил счет-фактуру, зарегистрируем входящий счет-фактуру через ссылку в документе поступления.
Затем проверим документ через команду просмотра движений. Убедимся, что стоимость услуг попала на нужный счет затрат, а расчеты с перевозчиком отражены по счету 60.01.
Для отражения реализации используем документ Реализация (акт, накладная, УПД) с видом операции Услуги (акт, УПД).
В документе укажем заказчика, договор с заказчиком, услугу грузоперевозки, стоимость, ставку НДС и дату оказания услуги. При необходимости добавим реквизиты заявки, маршрута, номера транспортной накладной, периода перевозки и иные сведения, которые предусмотрены внутренними правилами организации.
После проведения документа обычно формируются движения по дебету счета 62.01 и кредиту счета 90.01. Если организация является плательщиком НДС, программа также начисляет НДС с реализации.
Проверим, чтобы доходы отражались по той же номенклатурной группе, по которой собираются прямые затраты на счете 20.01. Это особенно важно, когда организация ведет раздельный учет нескольких видов услуг.
Например, организация может одновременно оказывать услуги перевозки, экспедирования, хранения, аренды транспорта и погрузки. Тогда для каждой деятельности целесообразно создать отдельные номенклатурные группы, чтобы видеть реальную себестоимость и маржинальность.
Поступление оплаты от заказчика отражаем документом Поступление на расчетный счет с видом операции, соответствующим оплате от покупателя. Программа обычно формирует запись по дебету счета 51 и кредиту счета 62.01 либо 62.02, если поступил аванс.
Оплату услуг стороннего перевозчика отражаем документом Списание с расчетного счета с видом операции оплаты поставщику. Программа обычно формирует запись по дебету счета 60.01 либо 60.02 и кредиту счета 51.
Если сначала перечисляем перевозчику аванс, а акт получаем позже, проверим, чтобы в документе оплаты был выбран корректный договор и программа отразила сумму на счете 60.02. После поступления акта программа должна зачесть аванс в счет задолженности по услугам перевозчика.
Если заказчик перечисляет аванс до перевозки, проверим, чтобы сумма поступила на счет 62.02. После реализации услуги программа должна зачесть аванс в счет задолженности заказчика.
После отражения поступления услуг перевозчика и реализации услуги заказчику выполним документ Закрытие месяца. В рамках регламентных операций программа должна списать прямые затраты со счета 20.01 в дебет счета 90.02.
Если расходы на услуги стороннего перевозчика не списались, не будем сразу делать ручную операцию. Сначала проверим настройки учета.
Проверим, указан ли корректный счет затрат в документе поступления.
Проверим, указана ли статья затрат.
Проверим, указана ли номенклатурная группа.
Проверим, отражена ли реализация по той же номенклатурной группе.
Проверим настройки учетной политики по списанию затрат.
Проверим, выполнены ли все операции закрытия месяца.
Проверим, нет ли ошибок в последовательности проведения документов.
Для диагностики используем отчеты Оборотно-сальдовая ведомость по счету, Карточка счета, Анализ счета, Анализ субконто и расшифровки по номенклатурной группе.
Если на счете 20.01 остается сальдо по завершенному периоду, выясним причину до сдачи отчетности. Остаток может быть обоснованным, например при незавершенных услугах или рейсах, не завершенных на отчетную дату. Но если услуга уже реализована заказчику, а затраты не попали в себестоимость, потребуется проверить аналитику и настройки закрытия месяца.
Теперь рассмотрим ситуацию, когда организация действительно действует как агент. Агентскую модель применяем не потому, что организация не имеет собственного транспорта, а потому, что именно такая роль закреплена договором и фактическими действиями сторон.
Например, заказчик поручает организации подобрать перевозчика, согласовать условия рейса, заключить договор перевозки от имени заказчика или от имени агента, но за счет заказчика, организовать документооборот и передать заказчику документы фактического перевозчика.
В такой ситуации заказчик является принципалом. Организация получает деньги не как оплату собственной перевозки, а как средства для оплаты перевозчика и агентское вознаграждение за организационные действия.
Основной доход агента — это агентское вознаграждение. Сумма, предназначенная для оплаты услуг перевозчика, при соблюдении условий агентского договора не является доходом агента и не включается в его собственную выручку.
При агентской модели важно предусмотреть в договоре:
что организация действует по поручению и за счет принципала;
от чьего имени организация заключает договор с перевозчиком;
какие расходы принципал возмещает агенту;
размер агентского вознаграждения или порядок его расчета;
порядок перечисления денежных средств;
порядок представления отчета агента;
срок, в течение которого принципал принимает отчет агента;
порядок передачи принципалу документов перевозчика;
порядок оформления НДС и счетов-фактур.
Агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и сроки, установленные договором. Если порядок не определен, отчет обычно представляется по мере исполнения поручения либо по окончании договора. К отчету агента прилагаем документы, подтверждающие расходы, произведенные за счет принципала, если договором не предусмотрен иной порядок.
Не будем называть обычный договор перевозки агентским задним числом. Для агентского учета должны существовать соответствующие договорные условия, отчет агента, порядок возмещения расходов и документы, подтверждающие действие за счет принципала.
При агентской модели суммы, полученные от принципала для оплаты услуг перевозчика, обычно отражаем не как собственную выручку, а как расчеты с принципалом. Для этого может использоваться счет 76 с отдельной аналитикой по договору и принципалу.
Типовая логика будет следующей:
получаем от принципала денежные средства для исполнения поручения;
отражаем задолженность перед принципалом или его средства в расчетах;
оплачиваем услуги фактического перевозчика за счет принципала;
формируем отчет агента;
отражаем агентское вознаграждение как собственную выручку;
проводим взаимозачет или удерживаем агентское вознаграждение из средств принципала, если это предусмотрено договором.
Конкретные проводки зависят от того, действует ли агент от своего имени или от имени принципала, как оформляются расчеты, удерживается ли вознаграждение из денежных средств принципала и применяет ли организация НДС.
В упрощенном виде поступление средств от принципала для оплаты перевозчика может отражаться по дебету счета 51 и кредиту счета 76. Оплата перевозчику может отражаться по дебету счета 76 и кредиту счета 51. Агентское вознаграждение отражаем как собственную выручку с использованием счета 90.01.
Не будем применять такие проводки в обычной модели реализации перевозки. Если организация продает услугу заказчику от своего имени и за свою цену, использование счета 76 вместо счетов 62, 60, 90 и 20 приведет к неверному отражению выручки и расходов.
Если после анализа договоров установим, что организация действительно действует как агент, используем функциональность агентских и комиссионных операций.
В зависимости от конкретной схемы могут применяться документы Реализация (акт, накладная, УПД), Поступление (акт, накладная, УПД), Отчет комитенту (принципалу), а также документы регистрации счетов-фактур.
Для приобретения услуг перевозчика за счет принципала в программе может использоваться документ Отчет комитенту (принципалу) с операцией, связанной с отчетом о закупках. Конкретный набор реквизитов и доступных операций зависит от редакции программы, включенной функциональности и настроек договора.
Перед оформлением агентской схемы проверим:
включена ли функциональность комиссионной и агентской торговли;
создан ли договор с видом, соответствующим агентской схеме;
указано ли, от чьего имени действует агент;
настроены ли расчеты с принципалом;
указано ли агентское вознаграждение;
настроен ли порядок удержания или перечисления вознаграждения;
настроен ли порядок регистрации входящих и исходящих счетов-фактур.
Не будем смешивать обычную реализацию и агентские операции в одном договоре без четкого разделения. Если часть услуг организация оказывает сама, а часть только организует за счет заказчика, лучше оформить отдельные договоры либо отдельные приложения с четким разделением стоимости собственной услуги и сумм, проходящих транзитом.
Отдельно рассмотрим договор транспортной экспедиции. Эта модель часто используется организациями, которые не только перевозят груз, но и организуют перевозку: выбирают транспорт, согласовывают маршрут, оформляют перевозочные документы, координируют погрузку и разгрузку, обеспечивают отправку и получение груза, привлекают перевозчиков и решают сопутствующие вопросы.
По договору транспортной экспедиции экспедитор обязуется за вознаграждение и за счет клиента выполнить или организовать выполнение услуг, связанных с перевозкой груза. Такая конструкция предусмотрена статьей 801 Гражданского кодекса РФ.
Если договор не требует личного исполнения, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц. При этом привлечение стороннего перевозчика не освобождает экспедитора от ответственности перед клиентом за исполнение обязательств.
Транспортная экспедиция не всегда означает агентский учет. Для бухгалтерского учета необходимо определить, является ли стоимость услуг фактического перевозчика собственным расходом экспедитора или расходом клиента, который экспедитор только возмещает.
Рассмотрим два варианта.
Экспедитор берет на себя обязанность организовать перевозку за единую цену, самостоятельно выбирает перевозчика и несет риск изменения его стоимости. В таком случае учет может быть близок к обычной реализации услуг: полная стоимость для клиента отражается как выручка, а услуги перевозчика — как расходы.
Экспедитор действует за счет клиента, а стоимость перевозки возмещается отдельно от экспедиторского вознаграждения. В таком случае учет может быть близок к посреднической модели: собственным доходом будет вознаграждение экспедитора, а возмещаемые расходы учитываются в расчетах с клиентом.
Поэтому не будем автоматически считать любой договор транспортной экспедиции агентским. Сначала проанализируем цену договора, состав услуг, порядок возмещения расходов, ответственность сторон и документооборот.
Соберем основные различия в практическом виде.
Обычную реализацию услуг перевозки выбираем, когда организация продает заказчику результат — доставку груза за согласованную цену. Организация самостоятельно несет расходы на привлечение перевозчика, а ее доходом является полная цена услуги для клиента.
Агентскую схему выбираем, когда организация действует по поручению клиента и за его счет, а собственным доходом является только агентское вознаграждение.
Транспортную экспедицию выбираем, когда организация принимает на себя комплекс обязанностей по организации перевозки и связанных с ней услуг. Учет в рамках экспедиции будет зависеть от условий о цене, возмещаемых расходах и роли экспедитора.
Рассмотрим практический вопрос, который поможет определить модель: кто несет риск увеличения цены услуг фактического перевозчика?
Если заказчик должен оплатить организации фиксированную цену, а организация самостоятельно несет риск того, что фактический перевозчик запросит больше, это признак собственной реализации услуги.
Если заказчик обязан возместить фактическую стоимость перевозчика и отдельно заплатить организации агентское или экспедиторское вознаграждение, это признак посреднической либо экспедиторской модели с возмещаемыми расходами.
Чтобы подтвердить расходы и доходы, выстроим последовательный комплект документов. Состав документов зависит от вида транспорта, маршрута, характера груза, условий договора и способа обмена документами, однако общая логика будет следующей.
Договор с заказчиком.
Заявка заказчика на перевозку.
Подтверждение принятия заявки организацией.
Договор или заявка с фактическим перевозчиком.
Транспортная накладная или иной перевозочный документ.
Акт оказанных услуг либо универсальный передаточный документ от фактического перевозчика.
Счет-фактура от фактического перевозчика, если он является плательщиком НДС и оформляет такой документ.
Акт оказанных услуг, универсальный передаточный документ или иной документ, подтверждающий оказание услуги заказчику.
Счет-фактура заказчику, если организация является плательщиком НДС и должна его выставить.
Платежные поручения, банковские выписки и акты сверки расчетов.
В документах желательно обеспечить единообразие сведений: маршрута, даты рейса, номера заявки, наименования груза, автомобиля, водителя, заказчика, грузоотправителя и грузополучателя.
Если фактический перевозчик передает документы с существенными ошибками, не будем принимать их формально. Сначала проверим, позволяют ли документы установить, какую услугу оказал перевозчик, для какого рейса, в какой период и в связи с каким договором.
Особое внимание уделим связи расходов с доходами. Внутренний номер заявки или рейса полезно указывать как в документах с перевозчиком, так и в документах с заказчиком. Это упрощает проверку себестоимости перевозки, подготовку актов сверки и подтверждение экономической обоснованности расходов.
Рассмотрим общую логику НДС при обычной реализации услуг перевозки. Если организация является плательщиком НДС и реализует заказчику услугу от своего имени, она начисляет НДС со всей стоимости услуги, предъявленной заказчику, по ставке, действующей на дату реализации.
НДС, предъявленный фактическим перевозчиком, при соблюдении общих условий может быть принят к вычету. Для этого услуга должна быть приобретена для операций, облагаемых НДС, должны быть правильно оформлены документы и счет-фактура, если он требуется для вычета.
Не будем начислять НДС только с разницы между ценой для заказчика и стоимостью фактического перевозчика, если организация не является агентом. При обычной реализации налоговая база формируется исходя из полной стоимости услуги, реализуемой заказчику.
Если фактический перевозчик применяет упрощенную систему налогообложения, освобожден от НДС либо не предъявляет налог по иным основаниям, входного НДС у организации не возникает. При этом организация может быть обязана начислить НДС со всей стоимости собственной реализации заказчику, если сама является плательщиком НДС.
При агентской схеме порядок другой. Агент обычно начисляет НДС со своего вознаграждения, а документы на услуги перевозчика оформляются с учетом того, от чьего имени действует агент и как организован документооборот с принципалом. Поэтому не будем переносить правила обычной реализации на агентские операции без анализа договора.
При обычной модели реализации услуг доходом организации для целей налогообложения будет вся стоимость услуг, предъявленная заказчику. Стоимость услуг стороннего перевозчика при наличии надлежащих документов и экономической обоснованности учитываем в расходах в соответствии с применяемым налоговым режимом и методом признания доходов и расходов.
При общей системе налогообложения важно, чтобы расходы на привлечение перевозчика были документально подтверждены, экономически обоснованы и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.
При упрощенной системе налогообложения с объектом «Доходы» сумма, поступившая от заказчика по договору собственной перевозки, учитывается в доходах в полном объеме. Стоимость услуг привлеченного перевозчика не уменьшает налоговую базу при таком объекте налогообложения.
При упрощенной системе налогообложения с объектом «Доходы минус расходы» доход от заказчика также учитываем в полной сумме, а стоимость услуг перевозчика может уменьшать налоговую базу при соблюдении условий, установленных налоговым законодательством, в том числе условий оплаты и документального подтверждения расходов.
При агентской схеме правила отличаются: транзитные суммы, полученные агентом для исполнения поручения принципала, при соблюдении условий договора не признаются собственным доходом агента. Доходом агента является вознаграждение.
Не будем выбирать агентскую схему только ради уменьшения выручки или налоговой базы. Налоговый и бухгалтерский учет должны соответствовать реальному содержанию отношений, условиям договора и первичным документам.
Рассмотрим ошибки, которые чаще всего возникают при отражении привлеченных перевозчиков.
Организация отражает в выручке только разницу между ценой заказчика и стоимостью перевозчика, хотя договор с заказчиком является обычным договором перевозки.
Организация относит стоимость услуг перевозчика на счет 76, хотя фактически приобретает услугу у поставщика для выполнения собственного договора.
Организация использует счет 44 для стоимости сторонней перевозки, хотя перевозка является самостоятельной реализуемой услугой.
Организация отражает расходы на счете 26, хотя они непосредственно связаны с конкретными рейсами и должны формировать себестоимость услуг.
В документах с заказчиком организация указана как перевозчик, а в транспортных документах отсутствует связь с фактическим перевозчиком или договорной цепочкой.
Агентский договор отсутствует, но в учете применяется агентская схема.
Средства заказчика отражаются как транзитные, хотя организация принимает на себя обязательство по перевозке за собственную цену.
Стоимость фактического перевозчика не связана с конкретным заказом, заявкой или рейсом.
Входной НДС принимается к вычету без надлежащим образом оформленных документов.
Для исправления учета используются ручные проводки через документ Операция, введенная вручную, хотя операцию можно корректно оформить типовыми документами.
Особенно осторожно будем использовать ручные операции по счетам 20, 60, 62, 76 и 90. Ручные проводки могут нарушить аналитику по договорам, контрагентам, номенклатурным группам, статьям затрат и документам расчетов.
Сначала попробуем исправить первичный документ, договор, настройку счета учета или последовательность проведения документов. Ручную операцию используем только в исключительной ситуации, когда типовой документ действительно не позволяет отразить хозяйственную операцию.
После оформления операций сформируем контрольные отчеты и проанализируем их совместно.
Сформируем Оборотно-сальдовую ведомость по счету по счету 60.01 и убедимся, что задолженность перед фактическим перевозчиком соответствует полученным актам и оплатам.
Сформируем Оборотно-сальдовую ведомость по счету по счету 62.01 и убедимся, что задолженность заказчика соответствует выставленным актам и поступившей оплате.
Сформируем Карточку счета по счету 20.01 и проверим, что услуги перевозчиков собраны по нужной номенклатурной группе.
Проверим, что при закрытии месяца затраты со счета 20.01 списываются на счет 90.02.
Сформируем Анализ счета по счету 90 и сопоставим выручку, себестоимость, НДС и финансовый результат.
Сформируем отчет по валовой прибыли или анализ доходов и расходов по номенклатурной группе «Грузоперевозки».
Сверим данные бухгалтерского учета с актами, заявками, транспортными накладными и расчетами с контрагентами.
Если выручка отражена в полной сумме, стоимость фактического перевозчика включена в себестоимость, расчеты с заказчиком и перевозчиком разделены, а документы подтверждают хозяйственную операцию, учет построен последовательно.
Соберем итоговый алгоритм решения.
Проанализируем договор с заказчиком и определим, принимает ли организация на себя обязательство доставить груз либо только действует по поручению заказчика.
Проверим договор с фактическим перевозчиком и убедимся, что организация выступает заказчиком его услуг.
Если организация продает перевозку от своего имени и за свою цену, отразим операцию как обычную реализацию услуг.
Учтем стоимость услуг стороннего перевозчика как прямые затраты на счете 20.01 либо на ином счете затрат, предусмотренном учетной политикой.
Отразим реализацию заказчику через счет 62.01 и счет 90.01.
Оформим поступление услуг перевозчика документом Поступление (акт, накладная, УПД).
Оформим реализацию заказчику документом Реализация (акт, накладная, УПД).
Выполним Закрытие месяца и проверим списание затрат в себестоимость реализации.
Если организация действует за счет заказчика и получает только вознаграждение, оформим полноценный агентский договор и применим агентскую схему учета.
Если организация организует перевозку как экспедитор, отдельно определим, является ли стоимость перевозчика собственным расходом или возмещаемым расходом клиента.
Таким образом, при наличии обычного договора перевозки с заказчиком и отдельного договора перевозки с фактическим перевозчиком организация, как правило, не является посредником. Она выступает исполнителем перед заказчиком и привлекает соисполнителя для выполнения обязательства. В бухгалтерском учете отражаем полную стоимость услуги заказчику как выручку, а стоимость услуг привлеченного перевозчика — как расходы по обычному виду деятельности.
Информация носит справочный характер