Рассмотрим ситуацию, когда организация на общем режиме налогообложения передает физическому лицу нежилое помещение, ранее учтенное на счете 41 как товар для продажи, а взамен получает грузовой автомобиль. Несмотря на отсутствие перечисления денежных средств, для налога на прибыль такую операцию нельзя учитывать как простую замену одного имущества другим без доходов и расходов.
Договор мены для целей учета следует рассматривать как две самостоятельные операции реализации и одну операцию взаимного погашения обязательств. Организация реализует помещение физическому лицу, одновременно приобретает у него автомобиль, после чего обязательства сторон погашаются зачетом стоимости переданного имущества.
Поэтому отсутствие поступления денег на расчетный счет не означает отсутствия дохода. Организация получает оплату в неденежной форме — в виде автомобиля. Доход от реализации помещения возникает, а стоимость помещения, ранее учтенная как товар, уменьшает этот доход. Стоимость полученного автомобиля не становится единовременным расходом: она формирует первоначальную стоимость основного средства и будет учитываться через амортизацию.
Сначала выясним причину, по которой инспекция требует показать доход от реализации помещения. По договору мены каждая сторона одновременно выступает продавцом передаваемого имущества и покупателем имущества, получаемого взамен.
ООО передает помещение. Следовательно, ООО является продавцом помещения. Физическое лицо передает грузовой автомобиль. Следовательно, ООО является покупателем автомобиля.
Для организации фактически возникают три взаимосвязанные операции:
Не будем объединять эти операции в одну запись вида «обменяли помещение на автомобиль». Для бухгалтерского и налогового учета нужно отдельно отразить реализацию товара и отдельно принять к учету новое основное средство.
Рассмотрим ключевой вывод. Помещение и автомобиль не погашают друг друга как доход и расход одного периода. Помещение, учитываемое на счете 41, является товаром. Его стоимость списывается при реализации. Автомобиль является новым активом организации. Его стоимость признается расходом постепенно, по мере начисления амортизации, если автомобиль используется для деятельности, направленной на получение дохода.
Проанализируем ситуацию с точки зрения налога на прибыль. Доходом от реализации является выручка от передачи имущества покупателю. Для признания дохода не требуется, чтобы покупатель перечислил деньги. Оплатой может быть иное имущество, работы, услуги, имущественные права или иной вид встречного предоставления.
При методе начисления доход от реализации помещения признаем в том отчетном периоде, в котором произошла реализация. Для договора мены момент реализации обычно связывается с переходом права собственности на передаваемое имущество.
Для недвижимости дополнительно проверим условия договора, передаточный акт и государственную регистрацию перехода права собственности. В договоре мены стороны могут установить особый момент перехода права собственности. Если специальное условие отсутствует, нужно учитывать общее правило о переходе права собственности по договору мены.
Не будем ориентироваться только на дату взаимозачета или дату постановки автомобиля на учет. Для налога на прибыль важен момент реализации помещения. В учете необходимо подтвердить его договором, актом приема-передачи, документами по государственной регистрации и иными первичными документами.
Если организация применяет кассовый метод, порядок признания доходов и расходов будет отличаться. В таком случае отдельно проверим правила признания дохода при получении встречного предоставления в натуральной форме и правила признания стоимости реализованного товара. Далее рассмотрим основной вариант, характерный для организаций на общем режиме, применяющих метод начисления.
Доходом ООО будет стоимость помещения, по которой оно передано физическому лицу по договору мены. При этом для налога на прибыль доход определяем без НДС.
В рассматриваемой ситуации в договоре может быть указано, что стоимость помещения составляет 4 350 000 рублей, а стоимость автомобиля также составляет 4 350 000 рублей. Однако перед заполнением декларации обязательно выясним, включает ли указанная стоимость помещения НДС.
Это принципиально важно, поскольку ООО на общем режиме при реализации нежилого помещения, как правило, начисляет НДС. Продажа нежилого помещения обычно не относится к освобождаемым операциям. Исключения возможны, например, если организация применяет освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС или операция подпадает под специальную налоговую льготу.
Рассмотрим два варианта оформления цены.
Первый вариант: стоимость 4 350 000 рублей указана с учетом НДС. В этом случае выручка для налога на прибыль составит 3 625 000 рублей, а НДС по ставке 20 процентов составит 725 000 рублей.
Второй вариант: стоимость 4 350 000 рублей указана без НДС. В этом случае выручка для налога на прибыль составит 4 350 000 рублей, а НДС нужно начислить дополнительно в сумме 870 000 рублей.
Разберем по шагам первый вариант, при котором 4 350 000 рублей являются стоимостью помещения с учетом НДС:
Если договор не содержит ясной формулировки о включении или невключении НДС в стоимость помещения, не будем автоматически считать цену «без НДС». Проанализируем текст договора, спецификацию, акт приема-передачи, счет-фактуру, универсальный передаточный документ и порядок расчетов сторон.
Особенно внимательно проверим сделку, если помещение и автомобиль названы «равноценными». Для гражданско-правовых целей имущество может быть признано равноценным. Однако обязанность ООО начислить НДС при реализации нежилого помещения сохраняется независимо от того, что физическое лицо передает автомобиль такой же договорной стоимости.
Если стоимость помещения определена без НДС, а автомобиль передается без доплаты, организация фактически может уплатить НДС за счет своей выручки. Это не отменяет обязанность начислить налог. Поэтому еще до оформления сделки целесообразно определить, включает ли согласованная стоимость помещения НДС и требуется ли доплата со стороны физического лица.
Рассмотрим подробнее заполнение декларации по налогу на прибыль. Поскольку помещение учтено на счете 41 как товар для продажи, его реализацию необходимо отражать как реализацию покупного товара, а не как продажу основного средства или прочего имущества.
В Приложении № 1 к Листу 02 декларации используются следующие показатели:
В рассматриваемом случае стоимость реализации помещения необходимо включить в строку 012 как выручку от реализации покупных товаров. Эта сумма войдет в строку 010 и затем будет отражена в итоговой строке 040 Приложения № 1 к Листу 02.
Требование инспекции отразить продажу помещения в строке 040 является обоснованным, но строка 040 является итоговой. Первичный вид дохода в рассматриваемой ситуации нужно показать как реализацию покупного товара по строке 012.
Не будем отражать стоимость помещения в строке 014 «Выручка от реализации прочего имущества», если помещение действительно было приобретено специально для перепродажи и отражалось как товар на счете 41. Строка 014 применяется для иных ситуаций, когда реализуемый объект не относится к покупным товарам, продукции собственного производства, имущественным правам и операциям, отражаемым в Приложении № 3 к Листу 02.
Не будем также отражать доход в составе внереализационных доходов по строке 100. Передача помещения по договору мены является реализацией, а не внереализационной операцией.
Теперь разберем основной вопрос: какой расход нужно показать в Приложении № 2 к Листу 02.
Расходом текущего периода будет не стоимость полученного автомобиля, а стоимость реализованного помещения. Поскольку помещение числилось на счете 41, его стоимость должна быть списана как стоимость реализованного покупного товара.
Для организации, осуществляющей реализацию покупных товаров, в Приложении № 2 к Листу 02 используются следующие строки:
Стоимость помещения отражаем в строке 030 Приложения № 2 к Листу 02. Она одновременно войдет в строку 020 и далее будет учтена в составе итоговой строки 130.
В строку 030 нужно включить первоначальную стоимость приобретения помещения, подтвержденную документами и сформированную в налоговом учете, а не стоимость автомобиля, полученного по договору мены.
Например, организация ранее приобрела помещение за 3 000 000 рублей без НДС и учла его на счете 41. Затем помещение передано физическому лицу по договору мены. В таком случае в расходах по налогу на прибыль можно учесть 3 000 000 рублей как стоимость реализованного покупного товара.
Если помещение приобреталось вместе с расходами на доставку, оформление, хранение, улучшение, предпродажную подготовку или иными затратами, отдельно проанализируем, включались ли такие расходы в стоимость товара для целей налогового учета. Не будем списывать в строку 030 суммы, которые уже были учтены в расходах ранее.
При этом проверим учетную политику для целей налогообложения. В ней должен быть определен способ оценки покупных товаров при реализации. Если объект является единичным, обычно его стоимость определяется без сложного распределения. Однако при наличии нескольких аналогичных объектов необходимо применять закрепленный способ оценки.
Выясним причину, по которой стоимость полученного автомобиля не отражается в строке 030 Приложения № 2 к Листу 02.
Автомобиль не является стоимостью реализованного помещения. Он представляет собой новое имущество, приобретенное ООО по договору мены. Если грузовой автомобиль предназначен для использования в деятельности организации, имеет срок полезного использования более 12 месяцев и стоимость более 100 000 рублей, его нужно учитывать как амортизируемое имущество.
Следовательно, стоимость автомобиля нужно включить в первоначальную стоимость основного средства. Затем расходы будут признаваться через амортизацию.
Не будем отражать стоимость автомобиля:
Стоимость автомобиля станет расходом постепенно. После принятия автомобиля к учету в качестве основного средства организация начисляет амортизацию в порядке, установленном учетной политикой для целей налогообложения.
Сумма начисленной амортизации отражается в Приложении № 2 к Листу 02 в составе расходов текущего периода. В декларации предусмотрены строки 131–134 для раскрытия суммы амортизации, начисленной за отчетный или налоговый период.
При этом амортизация относится либо к прямым, либо к косвенным расходам — в зависимости от характера использования автомобиля и порядка, закрепленного в учетной политике. Если автомобиль используется в торговой, управленческой, общехозяйственной или иной деятельности, не связанной с производством конкретной продукции, амортизация обычно включается в косвенные расходы по строке 040 Приложения № 2 к Листу 02.
Посмотрим на условный пример. Предположим, что договорная стоимость помещения составляет 4 350 000 рублей с учетом НДС. Помещение ранее было приобретено за 3 000 000 рублей и учитывалось как товар на счете 41. Автомобиль получен от физического лица и принят к учету как основное средство.
Разберем расчет дохода и расхода:
В декларации по налогу на прибыль отразим:
Стоимость автомобиля 4 350 000 рублей в этот расчет не включаем как текущий расход. Она будет формировать первоначальную стоимость основного средства.
Проанализируем другой вариант. Если договорная стоимость помещения 4 350 000 рублей указана без НДС, то в доходах по налогу на прибыль покажем 4 350 000 рублей, а стоимость реализованного помещения спишем в расходах в сумме его фактической налоговой стоимости.
При стоимости помещения 3 000 000 рублей прибыль от реализации до учета иных расходов составит 1 350 000 рублей. НДС в сумме 870 000 рублей нужно будет начислить дополнительно. Экономический результат сделки и порядок расчетов с физическим лицом в таком случае необходимо отдельно проверить по условиям договора.
Рассмотрим подробнее, как сформировать стоимость грузового автомобиля в налоговом учете. Для основного средства первоначальная стоимость включает расходы на его приобретение, доставку, регистрацию, доведение до состояния, пригодного для использования, и иные затраты, непосредственно связанные с подготовкой объекта к эксплуатации.
Если автомобиль получен от физического лица, не являющегося плательщиком НДС по этой сделке, входного НДС к вычету у ООО не возникает. Поэтому стоимость автомобиля в налоговом учете обычно будет равна договорной стоимости автомобиля с учетом фактически понесенных расходов на его приобретение и подготовку к эксплуатации.
Например, договорная стоимость автомобиля составляет 4 350 000 рублей. Дополнительно ООО понесло следующие расходы:
Если все расходы документально подтверждены и необходимы для доведения автомобиля до состояния, пригодного к использованию, первоначальная стоимость автомобиля может составить 4 550 000 рублей.
Не будем включать в первоначальную стоимость автомобиля текущие эксплуатационные расходы: топливо, мойку, парковку, обычный ремонт, страхование, сезонную замену шин, оплату работы водителя и иные затраты, возникающие уже после ввода автомобиля в эксплуатацию. Такие расходы учитываем в самостоятельном порядке при соблюдении условий признания расходов.
Рассмотрим дополнительную возможность уменьшения налоговой базы. По новому основному средству организация может применить амортизационную премию, если это предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения.
Амортизационная премия позволяет единовременно включить в расходы часть первоначальной стоимости основного средства. Размер премии зависит от амортизационной группы объекта.
В общем случае можно учитывать:
Не будем автоматически применять 30 процентов к любому грузовому автомобилю. Сначала определим код по ОКОФ, амортизационную группу и срок полезного использования конкретной модели автомобиля. Затем проверим положения учетной политики.
Рассмотрим условный пример. Автомобиль имеет первоначальную стоимость 4 350 000 рублей и относится к амортизационной группе, по которой допустима премия до 30 процентов. Организация закрепила применение амортизационной премии в учетной политике.
В этом случае организация сможет единовременно включить в расходы до 1 305 000 рублей:
4 350 000 × 30% = 1 305 000 рублей.
Оставшаяся стоимость для дальнейшего начисления амортизации составит 3 045 000 рублей:
4 350 000 − 1 305 000 = 3 045 000 рублей.
Если применяется амортизационная премия, ее сумму отражаем в составе расходов на капитальные вложения. В Приложении № 2 к Листу 02 для этого предусмотрены строки 042 и 043:
При этом амортизационная премия включается в состав косвенных расходов. Поэтому она одновременно влияет на итоговый показатель строки 040 Приложения № 2 к Листу 02.
Не будем применять амортизационную премию задним числом только путем ручного изменения декларации. Сначала внесем соответствующие положения в учетную политику, проверим дату ввода автомобиля в эксплуатацию и корректно настроим учет основного средства в программе.
Теперь рассмотрим общую логику бухгалтерских записей. Конкретные субсчета могут отличаться в зависимости от рабочего плана счетов, учетной политики и настроек программы, поэтому проанализируем типовой вариант.
При реализации помещения, учитываемого как товар, обычно формируются следующие операции:
41;В типовом варианте для реализации товара используются счета 90.01, 90.02 и 90.03. Расчеты с физическим лицом могут отражаться на счете 62.
При поступлении автомобиля формируются отдельные операции:
В типовом варианте стоимость автомобиля до принятия к учету как основного средства отражается на счете 08.04, а после ввода в эксплуатацию переносится на счет 01.
После отражения продажи помещения и поступления автомобиля проведем взаимозачет обязательств. В результате задолженность физического лица за помещение и задолженность ООО за автомобиль будут погашены полностью или частично.
Если стоимость имущества по договору различается, взаимозачет погасит обязательства только в пределах меньшей суммы. Разницу нужно будет оплатить деньгами той стороной, которая получила более дорогое имущество.
Рассмотрим документы, которые помогут подтвердить налоговый учет и снизить риск вопросов со стороны инспекции.
Особенно важно четко определить цену каждого объекта. Не будем ограничиваться формулировкой «стороны признают имущество равноценным», если в договоре отсутствует точная стоимость помещения и автомобиля. Для налога на прибыль, НДС, бухгалтерского учета и формирования первоначальной стоимости автомобиля необходим стоимостный показатель.
Если помещение и автомобиль имеют высокую стоимость, целесообразно подготовить отчет независимого оценщика либо иные документы, подтверждающие рыночный уровень цен. Это особенно важно, если договорная стоимость значительно отличается от кадастровой стоимости помещения, рыночной стоимости аналогичных объектов или данных независимых источников.
Проанализируем ситуацию с НДС отдельно. Помещение приобреталось без НДС, однако это не освобождает ООО от начисления НДС при дальнейшей реализации нежилого помещения.
НДС при реализации зависит не от того, был ли входной НДС при покупке, а от того, является ли операция реализации объектом обложения НДС и применяется ли к ней освобождение.
Если ООО является плательщиком НДС и не использует освобождение, при передаче нежилого помещения по договору мены нужно:
При получении автомобиля от обычного физического лица входной НДС не возникает, поскольку физическое лицо не выставляет счет-фактуру с НДС. Поэтому ООО не сможет принять к вычету НДС по стоимости автомобиля.
Не будем оформлять поступление автомобиля как приобретение с НДС, если физическое лицо не зарегистрировано в качестве плательщика НДС по данной операции. В программе нужно указать ставку «Без НДС» по поступлению автомобиля.
Если физическое лицо является индивидуальным предпринимателем и передает автомобиль в рамках предпринимательской деятельности, порядок НДС необходимо проверить отдельно. Нужно выяснить применяемый предпринимателем налоговый режим, статус плательщика НДС и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.
Рассмотрим типовой порядок оформления договора мены в 1С:Бухгалтерии 8. Специальный отдельный документ «Договор мены» в типовой конфигурации обычно не требуется. Операцию формируем через документы реализации, поступления и взаимозачета.
Для передачи помещения создадим документ РеализацияТоваровУслуг. В интерфейсе программы обычно используется раздел Продажи — Реализация (акты, накладные, УПД).
При оформлении реализации помещения выполним следующие действия:
Контрагенты;Номенклатура;41.01 или другой используемый субсчет счета 41;90.01;90.02;После проведения реализации обязательно проверим, что программа списала помещение со счета 41 и отразила его стоимость в налоговом учете. Если товар не списался, выясним причину: отсутствие остатка на складе, неверный склад, неправильный счет учета, ошибка в документе поступления или несоответствие аналитики.
Для поступления автомобиля создадим документ ПоступлениеТоваровУслуг с операцией поступления оборудования. В интерфейсе программы обычно используем раздел Покупки — Поступление (акты, накладные, УПД).
При поступлении автомобиля выполним следующие действия:
Номенклатура либо в справочнике оборудования;08.04;После подготовки автомобиля к эксплуатации оформим документ ПринятиеКУчетуОС. В интерфейсе программы обычно используем раздел ОС и НМА — Принятие к учету ОС.
В документе принятия к учету основного средства укажем:
01.01 или иной используемый субсчет;Для взаимного погашения задолженности используем документ КорректировкаДолга с операцией взаимозачета. В интерфейсе программы обычно используем раздел Продажи — Корректировка долга либо раздел расчетов с контрагентами.
При взаимозачете внимательно проверим аналитику расчетов. У физического лица может одновременно возникнуть задолженность перед ООО за помещение и задолженность ООО перед физическим лицом за автомобиль. Взаимозачет нужно провести по одному контрагенту и соответствующим договорам.
После оформления документов не будем вручную исправлять строки декларации без проверки учетных данных. Сначала проведем регламентные операции и проанализируем налоговый учет.
Разберем последовательность проверки:
ЗакрытиеМесяца за месяц, в котором произошла реализация помещения;41;90.01, 90.02, 90.03, 08.04, 01, 60 и 62;АнализСостоянияНалоговогоУчетаПоНалогуНаПрибыль;В Приложении № 1 к Листу 02 проверим, что сумма выручки от реализации помещения попала в строку 012 и вошла в строку 040.
В Приложении № 2 к Листу 02 проверим, что стоимость помещения попала в строку 030 как стоимость реализованных покупных товаров. Если программа относит стоимость помещения в строку 040 как косвенный расход, не будем сразу корректировать декларацию вручную. Сначала выясним, как настроена учетная политика, какой вид номенклатуры указан для помещения и каким образом программа квалифицирует операцию.
Также проверим, что стоимость автомобиля не попала в расходы текущего периода полностью. В текущем периоде должны появиться только амортизационная премия, если она применяется, и начисленная амортизация после ввода автомобиля в эксплуатацию.
Рассмотрим альтернативную ситуацию. Иногда помещение фактически приобреталось для перепродажи, но в учете было принято в состав основных средств на счет 01. В таком случае нельзя автоматически применять порядок, предусмотренный для товаров на счете 41.
Если помещение действительно являлось основным средством, использовалось в деятельности организации и амортизировалось, его реализацию нужно учитывать как реализацию амортизируемого имущества. В такой ситуации формируется иной набор показателей декларации, включая данные Приложения № 3 к Листу 02.
При реализации основного средства в расходах учитывается его остаточная стоимость, а не первоначальная стоимость приобретения. Доход и расход по реализации амортизируемого имущества отражаются с учетом специальных правил.
Поэтому сначала установим фактический статус помещения:
В рассматриваемой ситуации помещение учтено на счете 41. Это подтверждает, что организация рассматривала объект как товар. Следовательно, основным вариантом будет отражение стоимости помещения в строке 030 Приложения № 2 к Листу 02.
Рассмотрим ошибки, которые чаще всего приводят к требованиям инспекции и неверному расчету налога на прибыль.
41 нужно признать расходом как стоимость реализованного покупного товара.Если инспекция направила требование в связи с отсутствием дохода от реализации помещения в декларации, сначала сопоставим данные декларации с договором мены, документами реализации и данными бухгалтерского учета.
Если доход действительно не отражен, необходимо подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за соответствующий отчетный или налоговый период. В уточненной декларации покажем доход от реализации помещения и расход в виде стоимости реализованного помещения.
Не будем подавать уточненную декларацию только с доходом без отражения подтвержденного расхода. Это приведет к завышению налоговой базы и необоснованной переплате налога на прибыль.
В пояснениях к декларации можно указать, что операция оформлена договором мены, помещение учитывалось как товар на счете 41, выручка отражается в составе доходов от реализации, а стоимость помещения включается в расходы как стоимость реализованного покупного товара.
Также полезно приложить или подготовить для представления по требованию инспекции:
Подведем итог и сформулируем ответ на вопрос.
При обмене нежилого помещения, учтенного на счете 41 как товар, на грузовой автомобиль организация должна признать доход от реализации помещения. Отсутствие денежных расчетов не отменяет доход, поскольку оплатой за помещение является полученный автомобиль.
Доход от реализации помещения отражаем в Приложении № 1 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль:
Расходом текущего периода является стоимость переданного помещения, а не стоимость автомобиля. Стоимость помещения отражаем в Приложении № 2 к Листу 02:
Стоимость автомобиля в Приложении № 2 к Листу 02 единовременно не отражаем. Автомобиль нужно принять к учету как основное средство. В расходах будут учитываться амортизационная премия при наличии соответствующего положения в учетной политике и последующая амортизация.
Таким образом, правильный расход по сделке мены — это покупная стоимость реализованного помещения, а стоимость полученного автомобиля является первоначальной стоимостью нового основного средства и признается в расходах постепенно.
Информация носит справочный характер