Разберем основной вопрос. Для налогового учета по налогу на прибыль понятия «котловой метод» в Налоговом кодексе нет. Поэтому нельзя принять внутреннее решение «списывать все материалы общим котлом» и на этом основании единовременно уменьшать налоговую базу.
Однако организация вправе применять общий накопительный учет затрат по группе однородной продукции, работ или объектов, когда конкретный материал невозможно достоверно отнести к одному заказу, изделию или объекту ремонта. Но такой «котел» должен быть не способом произвольного списания, а экономически обоснованным механизмом распределения прямых расходов.
Для ООО на ОСНО, которое изготавливает оборудование, выпускает продукцию и выполняет капитальный ремонт объектов, безопасная модель выглядит так:
Принимаем материалы на склад и учитываем их как запасы.
Оформляем фактическую передачу материалов в производство или на объект ремонта первичным документом.
Определяем, являются ли материалы прямыми или косвенными расходами для налога на прибыль.
Прямые материалы относим на конкретный заказ, объект, номенклатурную группу либо распределяем по утвержденной базе.
Остаток прямых затрат по незавершенным работам, неготовой продукции и непринятым заказчиком этапам не списываем в текущие расходы автоматически.
Косвенные материалы признаем расходом периода, но только когда действительно отсутствует возможность обоснованно связать их с конкретной продукцией, работой или объектом.
Статус субъекта МСП не дает особого порядка списания материалов в налоговом учете по налогу на прибыль. Организация из реестра МСП применяет общие правила главы 25 НК РФ, если не использует специальный налоговый режим.
Рассмотрим типичную ошибку. Организация получила от поставщика металл, кабель, трубы, крепеж, запчасти, краску, строительные смеси и другие материалы. Поступление подтверждено универсальным передаточным документом, накладной или иным документом поставщика. Но сам факт покупки еще не означает, что материалы можно полностью признать расходом по налогу на прибыль.
До передачи в производство материалы остаются запасами организации. Они могут находиться на основном складе, на складе участка, в кладовой, на объекте, у материально ответственного лица или в незавершенном производстве. Для признания материального расхода необходимо подтвердить, что материалы действительно использованы в деятельности, направленной на получение дохода.
В целях налога на прибыль материальные расходы включают затраты на сырье, материалы, комплектующие, полуфабрикаты, инструмент, инвентарь, спецодежду, топливо, энергию, работы и услуги производственного характера и другие виды затрат, предусмотренные статьей 254 НК РФ.
При этом для метода начисления дата материального расхода связана с передачей сырья и материалов в производство в той части, которая относится к произведенным товарам, работам или услугам. Поэтому важно не только оформить поступление материалов, но и показать их дальнейшее движение.
Рассмотрим цепочку учета материалов:
Материалы поступили от поставщика.
Материалы приняты на склад.
Материалы переданы мастеру, производственному участку, бригаде, цеху или на объект капитального ремонта.
Материалы фактически использованы при изготовлении оборудования, выпуске продукции или выполнении работ.
Результат работ принят заказчиком либо продукция реализована.
Прямые затраты, относящиеся к реализованному результату, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Если между покупкой материалов и реализацией результата проходит несколько месяцев, нельзя игнорировать незавершенное производство и списывать всю стоимость закупки в одном периоде только потому, что материалы уже приобретены.
Ответ из обсуждения на форуме верно указывает на ключевой принцип: для налога на прибыль расходы на производство и реализацию делятся на прямые и косвенные.
Прямые расходы связаны с производством конкретной продукции, выполнением определенных работ или оказанием конкретных услуг. Они формируют стоимость незавершенного производства, готовой продукции, выполненных, но еще не реализованных работ и иных объектов, предусмотренных статьями 318 и 319 НК РФ.
Косвенные расходы не формируют стоимость конкретного объекта производства напрямую. Их можно признать в налоговом учете полностью в том отчетном периоде, в котором они понесены.
Рассмотрим, какие материалы обычно относятся к прямым расходам у организации, изготавливающей оборудование и выполняющей капитальный ремонт:
металл, листовой прокат, трубы, крепеж, электрические компоненты и комплектующие, входящие в состав изготовляемого оборудования;
материалы, без которых невозможно выполнить конкретный заказ на изготовление продукции;
строительные материалы, непосредственно использованные на конкретном объекте капитального ремонта;
краска, штукатурка, кабель, утеплитель, трубы, радиаторы, запорная арматура и иные материалы, включенные в состав результата работ;
запчасти и комплектующие, установленные при выполнении работ на объекте заказчика;
материалы, приобретенные под конкретный договор, техническое задание, заказ-наряд или производственную спецификацию.
Такие материалы обычно можно связать с конкретным изделием, договором, объектом, этапом работ, заказом, номенклатурной группой или хотя бы с технологически однородной группой выпуска. Поэтому безопаснее относить их к прямым расходам.
Косвенными могут быть материалы общего назначения, которые невозможно или нецелесообразно с достаточной степенью достоверности привязать к конкретному объекту. Например, это могут быть хозяйственные материалы для общепроизводственных помещений, расходные материалы для уборки, материалы для содержания склада, часть недорогого инвентаря, материалы для общецеховых нужд, упаковка общего назначения, если она не относится к конкретному товару, и аналогичные затраты.
Но не будем относить в косвенные расходы материалы, которые фактически образуют основу изготовляемого оборудования или входят в стоимость работ по конкретному договору, только ради ускоренного уменьшения налога на прибыль. Такая переквалификация несет налоговый риск.
Свобода выбора перечня прямых расходов не означает право произвольно признать прямые производственные материалы косвенными. Выбранный порядок должен учитывать реальную технологию производства, организацию работ, возможность аналитического учета и экономическую обоснованность распределения.
Рассмотрим подробнее, что на практике обычно называют «котловым методом».
Чаще всего под ним понимают ситуацию, когда материалы списывают не на конкретный заказ или конкретный объект, а на общую номенклатурную группу, производственный участок, вид продукции или группу однородных работ. Затем общую сумму затрат распределяют между изготовленной продукцией, завершенными работами и остатками незавершенного производства.
Такой подход может быть допустим, если одновременно выполняются следующие условия:
Организация действительно выпускает однородную продукцию или выполняет сходные работы.
Материалы физически используются одновременно для нескольких заказов или объектов.
Прямое документальное распределение по каждому объекту невозможно либо экономически нецелесообразно.
Порядок распределения закреплен в учетной политике для целей налогообложения.
База распределения экономически обоснована и отражает связь затрат с продукцией или работами.
Организация ведет регистры, позволяющие проверить расчет распределения.
По итогам месяца определяются остатки незавершенного производства.
Например, организация одновременно выполняет капитальный ремонт двух подъездов одного многоквартирного дома. Часть материалов передана мастеру общим объемом: грунтовка, крепеж, расходные материалы, строительные смеси. На дату передачи невозможно надежно определить, какая именно банка грунтовки будет использована в первом подъезде, а какая — во втором.
В такой ситуации можно организовать общий учет этих материалов на отдельной номенклатурной группе «Капитальный ремонт дома по договору № 15» и затем распределить затраты между объектами по утвержденной базе. Например, по площади ремонта, объему выполненных работ в квадратных метрах, количеству отремонтированных узлов, нормативной потребности материалов либо иному показателю, который реально характеризует потребление материалов.
Предположим, общая стоимость материалов составила 300 000 рублей. По данным производственного отчета на первый объект приходится 60 процентов объема работ, а на второй — 40 процентов. Тогда в налоговом регистре распределяем:
на первый объект — 180 000 рублей;
на второй объект — 120 000 рублей.
Если первый объект принят заказчиком в текущем месяце, а второй объект остается незавершенным, в расходы по налогу на прибыль текущего периода попадет стоимость материалов, относящаяся к принятому и реализованному результату. Стоимость материалов по незавершенному объекту останется в составе незавершенного производства.
То есть «котел» допустим как способ накопить и распределить прямые расходы, но не как способ списать все материалы на расходы периода без учета незавершенного производства.
Проанализируем ситуации, в которых общий учет материалов становится слишком рискованным.
Не следует вести один общий «котел» для всех видов деятельности, если организация одновременно:
изготавливает оборудование для разных заказчиков;
выполняет капитальный ремонт на нескольких независимых объектах;
производит продукцию для склада и одновременно работает по индивидуальным договорам;
использует материалы заказчика наряду с собственными материалами;
выполняет работы с разной рентабельностью и разными сроками завершения;
ведет долгосрочные договоры, по которым результаты принимаются по этапам;
использует материалы, которые легко отнести к конкретному заказу, изделию или объекту.
Например, если организация получила партию металла специально для изготовления оборудования по договору с определенным заказчиком, нет оснований включать этот металл в общий производственный котел вместе с материалами для других заказов. Материал необходимо отразить как прямой расход конкретного заказа или номенклатурной группы.
Аналогично не стоит смешивать материалы для ремонта одного дома с материалами для ремонта другого дома, если складской и производственный учет позволяет вести их отдельно. Чем точнее организация может показать фактическое потребление, тем ниже риск претензий.
Не будем создавать искусственную невозможность прямого учета. Если кладовщик, мастер, прораб, начальник цеха или снабженец располагают сведениями о том, на какой объект переданы материалы, эти сведения следует использовать в учетной системе и первичных документах.
Разберем вопрос о сметах и формах КС-2, КС-3. Для налогового учета расходов по налогу на прибыль требуется документальное подтверждение и экономическая обоснованность затрат. Налоговый кодекс не устанавливает правило, по которому материалы можно списать только при наличии сметы или только на основании акта КС-2.
Форма КС-2 обычно используется для оформления приемки выполненных строительно-монтажных и ремонтно-строительных работ, а форма КС-3 — для отражения стоимости выполненных работ и затрат при расчетах с заказчиком. Эти документы важны для подтверждения объема завершенных работ, сдачи этапа заказчику, возникновения выручки и взаиморасчетов.
Но КС-2 и КС-3 не всегда показывают фактический расход каждого вида материалов. В них может быть отражен объем выполненных работ и стоимость результата, а не детальная расшифровка того, сколько именно материалов было передано, использовано, возвращено на склад или списано в пределах технологических потерь.
Поэтому для списания материалов необходимо использовать не один документ, а систему документов.
Рассмотрим рекомендуемый комплект документов для собственных материалов подрядчика:
договор с заказчиком;
техническое задание, дефектная ведомость, ведомость объемов работ, спецификация, рабочее задание или иной документ, описывающий предмет работ;
документы поставщика на приобретение материалов;
документ приемки материалов на склад;
требование-накладная, лимитно-заборная карта, накладная на внутреннее перемещение либо иной документ передачи материалов в производство или на объект;
отчет мастера, прораба, начальника участка или материально ответственного лица о фактическом использовании материалов;
акт списания материалов, если такой документ предусмотрен учетной политикой и внутренним документооборотом;
документы о возврате неиспользованных материалов на склад;
акт выполненных работ, КС-2, иной акт приемки работ либо УПД, если он используется для передачи результата заказчику;
налоговые регистры распределения прямых расходов и расчета незавершенного производства.
Унифицированные формы документов могут применяться, но организация вправе использовать самостоятельно разработанные формы первичных документов. Главное, чтобы документы содержали обязательные реквизиты, позволяли установить содержание хозяйственной операции, дату, количество, стоимость, ответственных лиц и подписи уполномоченных сотрудников.
Отсутствие сметы или формы КС-2 само по себе не означает, что материалы нельзя учесть в расходах. Но отсутствие любых документов, подтверждающих передачу материалов, их использование и связь с деятельностью, направленной на получение дохода, делает списание необоснованным.
Посмотрим на роль сметы. Смета может быть составлена заказчиком, подрядчиком, проектной организацией или техническим специалистом. Она обычно нужна для планирования стоимости работ, согласования цены, определения объемов, закупки материалов и контроля исполнения договора.
Для налогового учета смета полезна потому, что помогает показать экономическую оправданность закупки и расхода материалов. Например, смета или ресурсная ведомость может подтвердить, почему для ремонта кровли потребовались утеплитель, гидроизоляция, крепеж, металлочерепица, герметик и другие материалы.
Однако смета отражает план, а не всегда фактическое потребление. Фактический расход может отличаться от сметного из-за особенностей объекта, скрытых дефектов, технологических потерь, корректировки проекта, дополнительных работ, возврата части материалов или изменения технического решения.
Поэтому безопаснее вести следующую связку:
смета, дефектная ведомость или техническое задание подтверждает плановую потребность;
требование-накладная подтверждает выдачу материалов со склада;
отчет мастера или акт расхода подтверждает фактическое использование;
акт выполненных работ подтверждает завершение результата и его передачу заказчику;
налоговый регистр показывает, как прямые материалы включены в стоимость реализованных работ или в остаток незавершенного производства.
Если материалы списаны сверх нормы, целесообразно оформить служебную записку, техническое заключение, акт дополнительного расхода либо иной документ, объясняющий причину отклонения. Например, это может быть скрытый дефект конструкций, увеличение фактической площади ремонта, необходимость замены поврежденного участка, дополнительная герметизация, технологическая потеря при резке либо изменение технического решения.
При изготовлении оборудования чаще всего можно и нужно организовать позаказный учет. Каждый заказ заказчика, серия изделий, тип оборудования или производственная партия могут быть отдельным объектом калькуляции.
Материалы, которые входят в состав готового оборудования или являются необходимыми компонентами изготовления, относятся к прямым затратам. Например, для производства насосной установки, шкафа управления, металлоконструкции, вентиляционной системы или другого оборудования можно отдельно учитывать металл, электрооборудование, комплектующие, крепеж, кабель, корпусные элементы, упаковку, если она является частью продукции, и иные производственные материалы.
Рассмотрим пример. Организация изготавливает два заказа:
заказ № 101 на изготовление шкафа управления;
заказ № 102 на изготовление насосного оборудования.
Для первого заказа переданы материалы на сумму 400 000 рублей. Для второго заказа переданы материалы на сумму 250 000 рублей. В конце месяца первый заказ готов, отгружен и принят покупателем. Второй заказ еще не завершен.
В такой ситуации стоимость материалов по первому заказу входит в прямые расходы, связанные с реализованной продукцией. Стоимость материалов по второму заказу не должна полностью уменьшать налоговую базу текущего периода, поскольку она относится к незавершенному производству.
Не имеет значения, что обе партии материалов были закуплены и оплачены в одном месяце. Значение имеет фактическая передача в производство, связь с конкретным результатом и реализация продукции.
При серийном производстве допустимо учитывать затраты не по каждому изделию, а по серии, виду продукции или номенклатурной группе. Но тогда необходимо установить понятный способ распределения затрат между готовой продукцией и незавершенным производством.
При капитальном ремонте необходимо прежде всего определить, в каком качестве организация участвует в работах.
Первый вариант — организация выступает подрядчиком и выполняет ремонт домов заказчика. В этом случае собственные материалы подрядчика обычно формируют прямую стоимость выполняемых работ. Их необходимо учитывать по договору, объекту, этапу или номенклатурной группе работ.
Второй вариант — организация ремонтирует собственный объект основных средств. В этом случае материалы могут относиться к расходам на ремонт собственного имущества. Но сначала нужно разграничить ремонт и работы, которые являются реконструкцией, модернизацией, дооборудованием, техническим перевооружением или иным улучшением объекта.
Расходы на ремонт собственного основного средства, включая капитальный ремонт, в общем случае учитываются как прочие расходы в размере фактических затрат. Но затраты на реконструкцию, модернизацию, дооборудование и аналогичные работы не списываются как обычные ремонтные расходы: они увеличивают первоначальную стоимость основного средства и учитываются через амортизацию.
Поэтому не будем автоматически считать любой капитальный ремонт текущим расходом. Проанализируем фактическое содержание работ: восстанавливают ли они первоначальные характеристики объекта либо меняют назначение, повышают мощность, создают новые качества, увеличивают полезность или функциональные возможности.
Если организация выступает подрядчиком и ремонтирует имущество заказчика, этот вопрос решается иначе. Материалы подрядчика не становятся вложениями в собственное основное средство подрядчика. Они формируют себестоимость выполненных работ для заказчика.
Для подрядчика особенно важно отдельно учитывать собственные материалы и материалы заказчика.
Рассмотрим ситуацию, когда заказчик передает подрядчику материалы для выполнения капитального ремонта или изготовления продукции. Такие материалы не принадлежат подрядчику и не являются его собственными материальными расходами.
Материалы заказчика необходимо учитывать отдельно от собственных запасов. Их движение подтверждается накладными, актами приема-передачи, отчетом об использовании давальческих материалов, актами возврата остатков и иными документами, предусмотренными договором.
Стоимость материалов заказчика не уменьшает налоговую базу подрядчика по налогу на прибыль, поскольку подрядчик не нес расходы на их приобретение. В расходах подрядчика учитываются собственные материалы, оплата труда, услуги субподрядчиков, амортизация, расходы на эксплуатацию техники и другие собственные затраты, связанные с выполнением договора.
Если собственные и давальческие материалы смешиваются в одном складе, в одном документе списания или в одной номенклатурной группе без разделения, возрастает риск ошибок в себестоимости, налоговом учете и расчетах с заказчиком.
Рассмотрим, какие положения важно включить в учетную политику. Не стоит ограничиваться одной фразой «материалы списываются котловым методом». Такое описание не объясняет, какие расходы считаются прямыми, как они распределяются и каким образом определяется незавершенное производство.
В учетной политике для целей налогообложения целесообразно закрепить:
перечень прямых расходов по каждому виду деятельности;
перечень косвенных расходов;
порядок признания материалов в составе прямых расходов;
единицу учета затрат: заказ, договор, объект ремонта, этап работ, номенклатурная группа, производственная серия или иной объект калькуляции;
порядок распределения общих прямых затрат между объектами, когда прямой учет невозможен;
используемую базу распределения: площадь, объем выполненных работ, трудозатраты, количество изделий, нормативный расход материалов, стоимость прямых материалов, выручка по этапам либо иной экономически обоснованный показатель;
периодичность распределения: ежемесячно, по завершении этапа, по окончании заказа;
порядок определения и инвентаризации незавершенного производства;
метод оценки списываемых материалов: по стоимости единицы, по средней стоимости или по методу ФИФО;
порядок оформления первичных документов на передачу, возврат и фактическое использование материалов;
порядок учета технологических потерь, брака, возвратных отходов и возврата неиспользованных материалов.
Разберем пример формулировки для учетной политики.
Можно установить, что стоимость материалов, непосредственно используемых при изготовлении оборудования и выполнении ремонтных работ, относится к прямым расходам. Материалы, которые невозможно отнести к конкретному заказу или объекту, накапливаются по соответствующей номенклатурной группе и распределяются между объектами производства пропорционально объему выполненных работ, подтвержденному производственными отчетами и актами приемки.
Также можно установить, что материалы общего назначения, не связанные непосредственно с изготовлением конкретной продукции или выполнением конкретных работ, признаются косвенными расходами периода.
Не будем менять порядок признания прямых и косвенных расходов задним числом ради уменьшения налоговой базы. Изменение учетной политики должно быть обосновано и применяться с соблюдением правил налогового учета.
Разберем по шагам документальное оформление. Налоговый учет строится на данных первичных документов и налоговых регистров. Поэтому важна не только проводка в программе, но и документы, подтверждающие реальную хозяйственную операцию.
Для списания материалов в производство или на объект ремонта можно использовать унифицированные формы либо формы, разработанные организацией самостоятельно. Часто применяется требование-накладная, но организация может утвердить собственный акт передачи или списания материалов.
В документе желательно указывать:
наименование организации;
дату составления документа;
номер документа;
склад, участок, подразделение или материально ответственное лицо;
наименование и характеристику материалов;
единицу измерения;
количество;
стоимость либо порядок определения стоимости;
заказ, договор, объект ремонта, этап работ или номенклатурную группу;
цель передачи материалов;
должности и подписи лиц, передавших и принявших материалы.
Для материалов, переданных на объект, но не использованных полностью в том же месяце, необходимо различать передачу материалов материально ответственному лицу и окончательное фактическое списание в производство. Материалы могут находиться на объекте, но оставаться неиспользованными. Поэтому полезно вести отчет мастера или прораба о расходе и остатках материалов на объекте.
Рассмотрим пример. Организация передала на объект 100 мешков строительной смеси. За месяц фактически использовано 70 мешков, 20 мешков остаются на объекте для продолжения работ, 10 мешков возвращены на склад. В расходы нельзя автоматически включить все 100 мешков только по требованию-накладной, если внутренний порядок учета предусматривает контроль фактического использования. Необходимо подтвердить фактический расход, остаток и возврат.
Чем выше стоимость материалов и чем длиннее срок выполнения работ, тем важнее организовать такой контроль.
Рассмотрим настройку на примере типовой конфигурации 1С:Бухгалтерия 8. Наименование разделов и отдельных команд может отличаться в зависимости от редакции и релиза программы, поэтому сначала проверим используемую конфигурацию и настройки учетной политики.
Для передачи собственных материалов в производство обычно используется документ Требование-накладная. В документе указываем склад, материалы, количество, счет учета материалов, счет затрат, подразделение, номенклатурную группу и статью затрат.
При изготовлении продукции или выполнении работ основные затраты обычно учитываются на счете 20.01 «Основное производство». В зависимости от структуры организации могут применяться также счета 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».
Например, при передаче материалов в основное производство может формироваться бухгалтерская запись:
Дебет 20.01 — Кредит 10.01.
Но сама бухгалтерская запись еще не отвечает на вопрос, является ли материал прямым или косвенным расходом для налога на прибыль. Для этого необходимо проверить настройки налогового учета, перечень прямых расходов и аналитику затрат.
В 1С:Бухгалтерии 8 полезно использовать следующие объекты и документы:
Номенклатура — для ведения раздельного учета материалов, комплектующих, готовой продукции, полуфабрикатов и товаров.
Номенклатурные группы — для группировки затрат и выручки по видам продукции, работ, договорам или объектам калькуляции.
Статьи затрат — для классификации материальных, трудовых, амортизационных и иных расходов.
Требование-накладная — для передачи материалов в производство, на объект или в подразделение.
Отчет производства за смену — для отражения выпуска продукции и списания материалов по производственным спецификациям, когда используется производственный учет.
Спецификации номенклатуры — для автоматического подбора состава материалов, необходимых для изготовления определенного вида продукции.
Реализация (акты, накладные, УПД) — для отражения реализации продукции, работ или услуг заказчику.
Инвентаризация НЗП — для фиксации остатков незавершенного производства, если это необходимо по выбранному порядку учета.
Закрытие месяца — для распределения затрат, расчета себестоимости и закрытия производственных счетов.
Оборотно-сальдовая ведомость, Анализ счета, Карточка счета, Анализ субконто — для контроля движения материалов и формирования себестоимости.
При использовании позаказного подхода создадим отдельные номенклатурные группы для значимых заказов или объектов. Например:
«Оборудование по договору № 101»;
«Оборудование по договору № 102»;
«Капитальный ремонт дома по адресу …»;
«Капитальный ремонт кровли по договору № 25»;
«Серийное производство шкафов управления».
Не нужно создавать чрезмерно дробную аналитику, если она не используется в работе. Но и слишком общий справочник, например одна номенклатурная группа «Производство», не позволит надежно распределять прямые расходы между готовой продукцией, выполненными работами и незавершенным производством.
Разберем важный практический момент. В типовой конфигурации порядок учета прямых расходов по налогу на прибыль связан с настройками учетной политики и перечнем прямых расходов.
Сначала определим перечень прямых затрат в учетной политике для целей налогообложения. Затем сопоставим этот порядок с настройками в программе. В настройках необходимо проверить, какие статьи затрат, счета учета и виды деятельности признаются прямыми расходами.
Материалы, используемые для изготовления оборудования и выполнения ремонтных работ, не должны случайно попадать в косвенные расходы только из-за неправильно выбранной статьи затрат или счета учета.
Например, если материал списан документом Требование-накладная на счет 20.01, но статья затрат не включена в перечень прямых расходов в налоговом учете, программа может отразить налоговые данные не так, как предусмотрено учетной политикой.
Поэтому после настройки обязательно проверим:
движения документа Требование-накладная;
аналитику счета 20.01;
налоговый учет по счету 20.01;
распределение прямых затрат при выполнении Закрытие месяца;
остатки незавершенного производства;
себестоимость реализованной продукции, работ или услуг;
декларацию по налогу на прибыль и расшифровки к ней.
Не будем использовать ручные операции как постоянный способ исправления производственного учета. Сначала настроим документы, номенклатурные группы, статьи затрат, учетную политику и порядок закрытия месяца. Ручные корректировки допустимы только для отдельных нестандартных операций и должны быть документально обоснованы.
Рассмотрим подробнее незавершенное производство, поскольку именно здесь чаще всего возникает проблема при «котловом» списании материалов.
Незавершенное производство — это затраты на продукцию, работы или услуги, которые на конец отчетного периода еще не завершены, не переданы заказчику, не реализованы либо не прошли предусмотренный порядок приемки.
Для производственной организации в составе незавершенного производства могут оставаться:
материалы, уже переданные в изготовление оборудования, но не вошедшие в завершенный заказ;
незавершенные металлоконструкции, шкафы, узлы, агрегаты, комплектующие и полуфабрикаты;
материалы на объектах капитального ремонта, по которым работы продолжаются;
затраты по незавершенному этапу договора;
материалы, использованные при подготовительных работах, если результат еще не принят заказчиком;
часть общих прямых расходов, распределенная на незавершенные заказы.
В налоговом учете прямые расходы распределяются между остатками незавершенного производства, готовой продукцией и реализованной продукцией, работами или услугами. Поэтому нельзя просто закрыть счет производства на расходы месяца, если часть работ не завершена.
Для контроля незавершенного производства необходимо регулярно получать сведения от производственного подразделения, мастеров, прорабов, начальников участков и ответственных сотрудников. Бухгалтерия не всегда может определить остаток НЗП только по проводкам, если фактическое состояние объекта отличается от данных документов.
Например, по данным программы на объект списаны материалы на 500 000 рублей. Но по состоянию на конец месяца часть материалов на 100 000 рублей не использована и находится на объекте, а работы по договору выполнены только на 60 процентов. Эти обстоятельства необходимо отразить в производственном отчете, инвентаризационной ведомости или ином внутреннем документе.
Посмотрим на пример, где общий учет материалов действительно может быть оправдан.
Организация выполняет ремонт двух объектов по одному договору. На оба объекта закуплены общие материалы: крепеж, грунтовка, расходные материалы, герметик, монтажная пена и защитные покрытия. Материалы выданы одному производственному участку.
За месяц фактически использованы материалы на сумму 480 000 рублей. По данным производственного отчета объем работ распределяется так:
объект А — 70 процентов общего объема;
объект Б — 30 процентов общего объема.
В соответствии с учетной политикой общие прямые материалы распределяются пропорционально площади фактически отремонтированных помещений. Тогда на объект А приходится 336 000 рублей, а на объект Б — 144 000 рублей.
Предположим, объект А принят заказчиком в текущем месяце. Объект Б не завершен и остается в незавершенном производстве. В этом случае:
336 000 рублей относятся к прямым расходам, связанным с реализованными работами по объекту А;
144 000 рублей остаются в стоимости незавершенного производства по объекту Б.
Для подтверждения такого расчета необходимы:
учетная политика с выбранной базой распределения;
производственный отчет о фактическом объеме работ;
документы передачи материалов на участок;
расчет распределения затрат;
акт приемки работ по объекту А;
сведения о незавершенном производстве по объекту Б.
Такой порядок существенно отличается от простого списания 480 000 рублей на расходы периода без анализа состояния объектов.
Рассмотрим ситуации, когда материалы были переданы в производство, но не вошли в готовую продукцию или выполненные работы.
К таким случаям относятся:
неиспользованные остатки на складе участка или на объекте;
материалы, возвращенные из производства;
материалы, испорченные в пределах технологических норм;
сверхнормативные потери;
брак продукции;
возвратные отходы;
материалы, утратившие потребительские свойства;
материалы, похищенные или недостающие по результатам инвентаризации.
Для каждого случая нужен отдельный порядок учета и документального оформления. Не следует отражать все такие материалы одной статьей «списание материалов».
Например, возвратные отходы могут уменьшать сумму материальных расходов. Неиспользованные материалы должны быть возвращены на склад или учтены как остаток на объекте. Сверхнормативные потери необходимо обосновать техническими документами и внутренними актами. Недостачи и порча требуют отдельного учета и решения вопроса о виновных лицах.
Если организация использует нормы расхода материалов, утвердим их приказом руководителя или техническим документом. При отклонении от норм будем оформлять пояснение мастера, прораба или технического специалиста.
Рассмотрим несколько решений в зависимости от организации производства.
Этот вариант наиболее безопасен для индивидуального изготовления оборудования, контрактного производства, выполнения капитального ремонта на отдельных объектах и работ с разными заказчиками.
Материалы списываем на конкретный заказ, договор, объект или этап работ. В 1С используем отдельную номенклатурную группу, статью затрат, подразделение или дополнительную аналитику, предусмотренную конфигурацией.
Преимущества решения:
легко определить себестоимость каждого заказа;
проще доказать связь материалов с договором;
удобно контролировать перерасход и остатки;
понятно, какие материалы относятся к незавершенному производству;
снижается риск необоснованного списания.
Недостаток — требуется более детальная работа склада, производства и бухгалтерии.
Этот вариант подходит для серийного производства или регулярных однородных работ. Например, организация постоянно выпускает типовые шкафы управления, производит однотипные металлоконструкции либо выполняет аналогичные ремонтные работы.
Материалы накапливаем по номенклатурной группе, например «Серийное оборудование типа А» или «Ремонт кровли». Затем прямые расходы распределяем между выпущенной продукцией, реализованными работами и остатками незавершенного производства.
Такой подход допустим, когда продукция или работы действительно однородны, а прямой учет по каждой единице продукции не дает значимого экономического эффекта.
Этот вариант можно применять для общих прямых материалов, используемых одновременно по нескольким однородным объектам. Но необходимо закрепить базу распределения и вести расчет.
Подход подойдет, например, когда работы выполняются на нескольких однотипных секциях одного объекта, а материалы выдаются одной бригаде общим объемом. В качестве базы можно использовать площадь, объем работ, количество единиц продукции, нормативное потребление, трудозатраты или другой объективный показатель.
Не будем использовать этот способ для всех материалов организации без разделения деятельности. Общий котел должен быть ограничен конкретной группой однородных затрат и конкретным производственным процессом.
Этот вариант применяем для материалов общего назначения, которые невозможно надежно связать с конкретной продукцией или объектом. Например, это могут быть хозяйственные материалы для общепроизводственных нужд, расходники для уборки, материалы для содержания помещений и оборудования общего назначения.
Такие расходы можно признавать в периоде их осуществления при условии, что порядок закреплен в учетной политике и соответствует фактической организации производства.
Не будем использовать это решение для металла, труб, кабеля, комплектующих, строительных материалов и иных ценностей, которые входят в состав конкретного оборудования или результата капитального ремонта.
Соберем практический чек-лист для бухгалтера и руководителя.
Проверим, являются ли материалы собственностью организации или это материалы заказчика.
Определим, для какой деятельности используются материалы: изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг, ремонт собственного имущества, реконструкция либо общехозяйственные нужды.
Проверим, возможно ли отнести материалы к конкретному заказу, договору, объекту или продукции.
Определим, относятся ли материалы к прямым или косвенным расходам в соответствии с учетной политикой.
Убедимся, что передача материалов в производство оформлена первичным документом.
Проверим, имеется ли отчет о фактическом использовании материалов.
Проверим, не остались ли материалы на объекте, в цехе, у мастера или в незавершенном производстве.
Проверим, приняты ли работы заказчиком или реализована ли готовая продукция.
Сформируем расчет распределения общих прямых затрат, если используется «котловой» способ.
Сверим данные первичных документов, налоговых регистров и сведений в 1С.
Рассмотрим ошибки, которых следует избегать.
Списание материалов на расходы по дате оплаты поставщику. Оплата не подтверждает передачу и использование материалов в производстве.
Списание материалов только по поступлению на склад. Поступление подтверждает приобретение запаса, но не его расход.
Списание всех материалов на счет общих расходов без аналитики. Такой подход не позволяет определить незавершенное производство и себестоимость реализованных работ.
Отнесение материалов к косвенным расходам без обоснования. Материалы, непосредственно используемые в производстве продукции или работ, чаще всего требуют учета как прямые затраты.
Смешение материалов заказчика и собственных материалов. Это приводит к завышению расходов и ошибкам в отчетности перед заказчиком.
Списание по смете без подтверждения фактического расхода. Смета полезна, но не заменяет документы о передаче и использовании материалов.
Списание по КС-2 без внутреннего учета материалов. Акт приемки работ подтверждает результат, но не всегда показывает расход каждого вида материалов.
Отсутствие инвентаризации незавершенного производства. В результате материалы по незавершенным заказам могут ошибочно попасть в расходы текущего периода.
Создание ручных проводок в 1С вместо настройки производственного учета. Это усложняет контроль и может исказить налоговые регистры.
Одна номенклатурная группа для всех направлений деятельности. Такая аналитика не позволяет отделить производство оборудования от капитального ремонта и от общепроизводственных расходов.
Сформулируем итог. ООО на ОСНО может применять общий накопительный учет материалов по группе работ или продукции, то есть условный «котловой метод», но только как способ распределения прямых затрат, когда невозможно достоверно определить расход по каждому заказу или объекту.
Нельзя списывать материалы «котлом» на расходы по налогу на прибыль без первичных документов, без учетной политики, без расчета распределения и без учета незавершенного производства.
Для изготовления оборудования и выполнения капитального ремонта наиболее надежным является позаказный или пообъектный учет. Материалы, которые можно отнести к определенному договору, заказу, изделию или объекту, учитываем как прямые расходы этого объекта.
Для общих материалов, одновременно используемых по нескольким однородным объектам, закрепляем экономически обоснованную базу распределения и оформляем расчет каждый месяц или по завершении этапа работ.
Сметы, КС-2 и КС-3 могут быть важными документами для договорных отношений, подтверждения объема и приемки работ, но они не отменяют необходимость оформить передачу и фактическое использование материалов. Если договор, требования заказчика, закупочная документация или специальные правила капитального ремонта требуют применения определенных форм, соблюдаем эти требования дополнительно.
В 1С организуем раздельный учет материалов, используем документы Требование-накладная, Отчет производства за смену, Реализация (акты, накладные, УПД), настраиваем перечень прямых расходов, ведем номенклатурные группы и регулярно контролируем незавершенное производство через документы и отчеты программы.
Информация носит справочный характер