Рассмотрим ситуацию подробно. Организация на ОСНО ведет бухгалтерский учет упрощенными способами и с 2022 года начала применять ФСБУ 6/2020 «Основные средства» перспективно. Компьютер был введен в эксплуатацию в 2017 году и полностью самортизирован еще до начала применения ФСБУ 6/2020. После перехода на новый стандарт объект продолжил использоваться директором, но срок полезного использования организация не увеличивала. В результате первоначальная стоимость компьютера продолжает числиться на счете 01, накопленная амортизация равна первоначальной стоимости, а балансовая стоимость объекта равна нулю.
Возникает сразу несколько вопросов. Нужно ли было при переходе на ФСБУ 6/2020 обязательно увеличить СПИ такого компьютера? Является ли отсутствие пересмотра ошибкой? Нужно ли исправлять ее в 2023 году? Достаточно ли просто оформить приказ об увеличении срока или необходимо восстанавливать часть ранее начисленной амортизации проводкой Дебет 02 Кредит 91 и после этого снова начислять амортизацию?
Разберем по шагам. Здесь важно разделить две разные ситуации: сам переход на ФСБУ 6/2020 и дальнейший учет основных средств после перехода. Именно смешение этих двух вопросов чаще всего приводит к противоположным выводам.
Начнем с пункта 51 ФСБУ 6/2020. Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета и составлять упрощенную бухгалтерскую отчетность, могла начать применять ФСБУ 6/2020 перспективно.
Перспективный порядок означает, что стандарт применяется к фактам хозяйственной жизни, имевшим место после начала его применения, без изменения ранее сформированных данных бухгалтерского учета.
Поэтому если на 1 января 2022 года компьютер уже был полностью самортизирован, при перспективном переходе организация не обязана была только ради перехода на ФСБУ 6/2020 пересчитывать всю ранее начисленную амортизацию и создавать новую балансовую стоимость объекта.
Рассмотрим это принципиальное отличие от других способов перехода:
При ретроспективном переходе последствия применения нового стандарта отражаем так, как если бы ФСБУ 6/2020 применялся с момента возникновения соответствующих фактов хозяйственной жизни. В этом случае старые данные могут существенно пересчитываться.
При альтернативном порядке по пункту 49 ФСБУ 6/2020 не пересчитываем сравнительные показатели прошлых лет, но единовременно корректируем балансовую стоимость основных средств на начало периода применения стандарта. Для полностью самортизированного, но продолжающего использоваться объекта такой переход обычно приводил к восстановлению некоторой балансовой стоимости посредством корректировки накопленной амортизации.
При перспективном переходе по пункту 51 ФСБУ 6/2020 ранее сформированные показатели не меняем. Поэтому полностью самортизированный на 01.01.2022 компьютер мог войти в новый учет с нулевой балансовой стоимостью.
Именно на этом основан ответ из обсуждаемой темы: если организация законно выбрала перспективный способ, полностью самортизированный до перехода объект не нужно было обязательно пересчитывать в межотчетный период только из-за начала применения ФСБУ 6/2020.
То есть отсутствие корректировки балансовой стоимости непосредственно на дату перехода само по себе не означает, что организация неправильно применила пункт 51 ФСБУ 6/2020.
Теперь выясним важный нюанс. Перспективный переход не означает, что после 1 января 2022 года старые основные средства можно бесконечно учитывать по ПБУ 6/01 и вообще не применять к ним требования ФСБУ 6/2020.
ФСБУ 6/2020 устанавливает порядок дальнейшего учета основных средств. В частности, пункт 37 стандарта требует проверять элементы амортизации на соответствие условиям использования объекта.
К элементам амортизации относятся:
срок полезного использования;
ликвидационная стоимость;
способ начисления амортизации.
Проверку проводим в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации.
Обратим внимание: организации, применяющие упрощенные способы бухгалтерского учета, от требования пункта 37 ФСБУ 6/2020 не освобождены.
Поэтому разделим вывод на две части.
На 01.01.2022 при законном перспективном переходе ранее сформированную нулевую балансовую стоимость можно было не пересчитывать.
Но в дальнейшем организация должна была анализировать условия эксплуатации объекта и проверять СПИ. Если компьютер продолжал использоваться и уже было понятно, что он будет приносить экономические выгоды дольше установленного срока, этот факт нельзя полностью игнорировать.
Рассмотрим подробнее саму логику ФСБУ 6/2020.
Согласно пункту 8 ФСБУ 6/2020 срок полезного использования — это период, в течение которого использование объекта основных средств будет приносить организации экономические выгоды.
При определении СПИ учитываем, в частности:
ожидаемый период эксплуатации объекта;
ожидаемый физический износ;
моральное устаревание;
обычный режим эксплуатации;
планы организации по замене, модернизации или реконструкции объекта.
Кроме того, пункт 32 ФСБУ 6/2020 требует определять амортизацию таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость объекта стала равна его ликвидационной стоимости.
Получается важная зависимость: в идеальной ситуации объект достигает нулевой балансовой стоимости к моменту окончания периода получения экономических выгод, а не за несколько лет до окончания его фактической эксплуатации.
Если компьютер уже полностью самортизирован, но организация планирует продолжать его использование еще несколько лет, проанализируем причину.
Возможны разные варианты:
первоначальный СПИ на момент его определения был обоснован, но впоследствии условия эксплуатации изменились;
появилась новая информация о предполагаемом периоде использования;
организация своевременно не пересматривала СПИ после начала применения ФСБУ 6/2020;
СПИ изначально был определен необоснованно коротким;
объект действительно планировали заменить, но впоследствии планы руководства изменились;
имеем просто старый объект с нулевой стоимостью, образовавшейся еще до перспективного перехода на ФСБУ 6/2020.
От ответа зависит порядок действий.
Если организация действительно имела право применять упрощенные способы бухгалтерского учета и закрепила перспективный переход на ФСБУ 6/2020, само отсутствие пересчета старой амортизации на 31.12.2021 не следует автоматически считать ошибкой.
Пункт 51 ФСБУ 6/2020 как раз разрешает не менять сформированные ранее показатели.
Поэтому не будем задним числом заменять перспективный переход альтернативным исключительно потому, что увидели на счете 01 полностью самортизированный компьютер.
Но далее проверим, выполнялась ли ежегодная процедура, предусмотренная пунктом 37 ФСБУ 6/2020.
Если в конце 2022 года было известно, что компьютер продолжает работать, используется директором и его замена в ближайшее время не предполагается, организации следовало рассмотреть вопрос о сроке полезного использования.
Современные разъяснения специалистов 1С также исходят из того, что после начала применения ФСБУ 6/2020 старые основные средства не исключаются из процедуры ежегодной проверки элементов амортизации. В материалах 1С прямо обращается внимание: перспективный переход означает отсутствие корректировок старых данных на 31.12.2021, но не означает право после 01.01.2022 продолжать весь дальнейший учет таких объектов исключительно по старым правилам.
Если в 2023 году организация выявила, что компьютер продолжает использоваться и прогнозируется его дальнейшая эксплуатация, проведем проверку элементов амортизации и определим ожидаемый оставшийся период использования.
Но не будем увеличивать СПИ механически, например ровно на 12 месяцев только для того, чтобы выполнить формальное требование.
СПИ — оценочное значение. Новый оставшийся срок должен быть обоснован фактическими обстоятельствами.
Например, комиссия может установить:
техническое состояние компьютера удовлетворительное;
объект используется директором для выполнения служебных обязанностей;
текущие характеристики компьютера позволяют использовать установленное программное обеспечение;
плановая замена оборудования предусмотрена через 24 месяца;
ожидаемый оставшийся СПИ составляет 24 месяца.
Именно такой обоснованный оставшийся срок внесем в учет.
Приказ «увеличить СПИ на 12 месяцев» без расчета и анализа условий эксплуатации проблему сам по себе не решает.
Теперь разберем основной технический вопрос автора.
Допустим, компьютер имеет:
первоначальную стоимость — 120 000 руб.;
накопленную амортизацию — 120 000 руб.;
балансовую стоимость — 0 руб.
Организация оформляет приказ и устанавливает новый оставшийся СПИ 24 месяца.
Что произойдет?
Для начисления амортизации нужна амортизируемая величина. Если первоначальная стоимость равна накопленной амортизации и ликвидационная стоимость равна нулю, балансовая стоимость объекта также составляет ноль.
Разделим нулевую стоимость на 24 месяца:
0 руб. / 24 месяца = 0 руб.
Следовательно, автор вопроса правильно заметил проблему: простое изменение СПИ уже полностью самортизированного объекта само по себе не создаст новую балансовую стоимость и не возобновит начисление амортизации.
Поэтому одного приказа недостаточно, если организация приходит к выводу, что необходимо именно исправить ранее допущенную ошибку в начислении амортизации.
Здесь проведем очень важную границу.
Срок полезного использования относится к оценочным значениям. Если организация получила новую информацию и на ее основании изменила прогноз будущего использования объекта, такое изменение обычно отражаем перспективно по правилам ПБУ 21/2008.
Например, предполагали заменить компьютер через два года. Через год стало понятно, что оборудование находится в хорошем состоянии и будет использоваться еще три года. В этом случае изменение прогноза само по себе не означает, что раньше бухгалтер допустил ошибку.
При обычном изменении оценочного значения ранее начисленную амортизацию не пересчитываем. Оставшуюся амортизируемую величину распределяем на новый оставшийся СПИ.
Но ситуация меняется, если объект уже полностью самортизирован.
Если организация должна была проверить СПИ до полного погашения стоимости либо имела информацию о продолжении использования, но соответствующую процедуру не провела, может возникнуть ошибка прошлого периода.
В таком случае простого перспективного изменения СПИ действительно недостаточно. Сначала придется определить, какая величина амортизации была начислена излишне, восстановить соответствующую балансовую стоимость, а затем начислять амортизацию в течение обоснованного оставшегося срока.
Теперь проанализируем предложенную проводку Дебет 02 Кредит 91.
Если организация приходит к выводу, что в прошлых периодах была излишне начислена амортизация и ошибка является несущественной, ее исправление после подписания бухгалтерской отчетности предыдущего года производится по правилам пункта 14 ПБУ 22/2010.
Прибыль или убыток от исправления такой ошибки отражается в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.
Если нам необходимо уменьшить накопленную амортизацию, запись по экономическому смыслу будет следующей:
Дебет 02 Кредит 91-1 — восстановлена часть ранее излишне начисленной амортизации, ошибка прошлого периода признана несущественной.
Эта запись уменьшает кредитовое сальдо счета 02 и тем самым увеличивает балансовую стоимость компьютера.
Поэтому сама идея проводки, приведенная автором вопроса, может быть правильной. Но нельзя выбирать сумму произвольно.
Не следует делать проводку на условные 10 000 или 20 000 рублей только потому, что принято решение продлить СПИ на год.
Сначала рассчитаем:
каким должен был быть обоснованный СПИ;
какой период эксплуатации уже истек;
какова должна быть накопленная амортизация;
какая сумма амортизации фактически отражена на счете 02;
какова величина излишне начисленной амортизации;
какая балансовая стоимость после исправления должна остаться для последующего списания через амортизацию.
Не будем автоматически применять счет 91 ко всем ошибкам прошлых лет.
Если ошибка прошлого отчетного периода является существенной и бухгалтерская отчетность уже утверждена, общий порядок пункта 9 ПБУ 22/2010 предусматривает исправление по соответствующим счетам в корреспонденции со счетом учета нераспределенной прибыли.
В рассматриваемой ситуации при уменьшении накопленной амортизации проводка по общему порядку может выглядеть так:
Дебет 02 Кредит 84 — уменьшена накопленная амортизация при исправлении существенной ошибки прошлых лет.
При этом для организаций, которые вправе применять упрощенные способы бухгалтерского учета, ПБУ 22/2010 предусматривает отдельное послабление. Такая организация вправе исправлять существенную ошибку предшествующего года, выявленную после утверждения отчетности, в порядке, установленном для несущественных ошибок, без ретроспективного пересчета.
Поэтому организация с правом на упрощенный учет может применять упрощенный порядок исправления, если соответствующее право используется организацией.
Разберем возможные варианты:
Ошибка несущественная. Используем прочие доходы или расходы текущего периода. Для восстановления части амортизации возможна проводка Дебет 02 Кредит 91-1.
Ошибка существенная и применяется общий порядок ПБУ 22/2010. Корректируем через счет 84 и выполняем предусмотренные стандартом корректировки сравнительных показателей.
Организация имеет право на упрощенный бухучет и использует предусмотренный ПБУ 22/2010 упрощенный порядок исправления существенных ошибок. Ошибку можно исправить по правилам пункта 14 ПБУ 22/2010 без ретроспективного пересчета.
Поэтому перед проводкой обязательно определим существенность ошибки и проверим применяемый организацией порядок исправления ошибок, закрепленный в учетной политике.
Еще один вариант, который рассматривается в вопросе: вручную поставить «с минусом» ранее начисленную амортизацию по первоначальному СПИ, затем пересчитать ее исходя из нового СПИ.
Полностью сторнировать всю амортизацию с 2017 года и начислять ее заново в большинстве случаев не требуется.
Сначала выясним природу корректировки.
Если речь идет об обычном пересмотре оценочного значения, прошлую амортизацию вообще не пересчитываем.
Если же выявлена ошибка, исправляем именно последствия ошибки в соответствии с ПБУ 22/2010. То есть определяем корректную сумму накопленной амортизации на соответствующую дату и отражаем разницу между фактической и правильной величиной.
Не будем удалять историю начисления амортизации за несколько лет и формировать все операции заново без необходимости. Такой подход усложнит учет и может создать дополнительные расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом.
Рассмотрим условный пример, чтобы понять принцип.
Компьютер был принят к бухгалтерскому учету за 120 000 руб. Первоначально организация установила СПИ 36 месяцев. К началу применения ФСБУ 6/2020 объект был полностью самортизирован:
счет 01 — 120 000 руб.;
счет 02 — 120 000 руб.;
балансовая стоимость — 0 руб.
После перехода компьютер продолжает использоваться директором. В 2023 году комиссия приходит к выводу, что оборудование еще пригодно к использованию и предполагаемый оставшийся срок эксплуатации составляет 24 месяца.
Если организация рассматривает ситуацию исключительно как последствия законного перспективного перехода и считает, что ошибки прошлых периодов не возникло, восстановить стоимость только посредством изменения оценочного значения не получится: нулевая балансовая стоимость останется нулевой.
Если же после анализа организация устанавливает, что после начала применения ФСБУ 6/2020 не была своевременно проведена обязательная проверка элементов амортизации и в результате амортизация оказалась завышенной, рассчитываем корректную накопленную амортизацию и величину, которую требуется восстановить.
Предположим условно, что расчет показал: на дату исправления балансовая стоимость компьютера должна составлять 24 000 руб.
Тогда при несущественной ошибке возможна запись:
Дебет 02 Кредит 91-1 — 24 000 руб.
После нее показатели будут следующими:
первоначальная стоимость — 120 000 руб.;
накопленная амортизация — 96 000 руб.;
балансовая стоимость — 24 000 руб.
Если комиссия установила оставшийся СПИ 24 месяца и ликвидационная стоимость равна нулю, при линейном способе дальнейшая ежемесячная амортизация условно составит:
24 000 руб. / 24 месяца = 1 000 руб. в месяц.
Именно такой подход восстанавливает экономический смысл учета.
Но подчеркнем: сумма 24 000 руб. в примере условная. В реальной базе рассчитайте корректировку исходя из конкретной истории использования и обоснованного нового СПИ.
Теперь рассмотрим техническое решение в 1С.
Для обычного изменения срока полезного использования в «1С:Бухгалтерии 8» используем документ Изменение элементов амортизации ОС.
Документ доступен в разделе ОС и НМА через Параметры амортизации ОС.
В документе можно изменить:
общий срок полезного использования;
оставшийся срок полезного использования;
ликвидационную стоимость;
способ начисления амортизации.
Для рассматриваемой задачи обратим особое внимание на поле с оставшимся СПИ.
Если комиссия установила, что компьютер будет использоваться еще 24 месяца, отразим обоснованный оставшийся срок в документе Изменение элементов амортизации ОС.
Сам документ изменения элементов амортизации проводки по счетам бухгалтерского учета не формирует. Он записывает новые параметры в соответствующие регистры программы, в частности изменяет сведения, используемые для последующего расчета амортизации.
Именно поэтому для уже полностью самортизированного объекта только документа Изменение элементов амортизации ОС недостаточно, если необходимо исправить ошибку и восстановить балансовую стоимость.
Если после анализа ПБУ 22/2010 принято решение исправлять ошибку и уменьшить накопленную амортизацию, в типовой «1С:Бухгалтерии 8» для корректирующей записи можно использовать документ Операция, введенная вручную.
При несущественной ошибке сформируем бухгалтерскую запись по принципу:
Дебет 02 Кредит 91.01.
В аналитике счета 02 обязательно укажем конкретный объект основных средств.
В качестве аналитики прочих доходов используем подходящую статью, например статью для отражения прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году, с учетом настроек конкретной информационной базы.
Если ошибка исправляется через нераспределенную прибыль, применяем счет 84 в соответствии с выбранным порядком исправления.
После ручной корректировки обязательно проверим не только оборотно-сальдовую ведомость, но и специализированные регистры учета основных средств. Простая проводка по счетам может изменить бухгалтерское сальдо, но не всегда обеспечивает правильный дальнейший расчет амортизации во всех регистрах программы.
Разберем по шагам контроль после исправления.
Сформируем Ведомость амортизации ОС.
Проверим первоначальную стоимость объекта.
Проверим накопленную амортизацию.
Проверим балансовую стоимость после корректировки.
Проверим общий и оставшийся СПИ.
Сформируем Справка-расчет амортизации.
Сопоставим расчет в справке с данными бухгалтерских счетов.
Проверим регистр сведений Параметры амортизации ОС (бухгалтерский учет).
При необходимости проверим регистр Расчет амортизации.
Выполним Закрытие месяца и проконтролируем регламентную операцию Амортизация и износ основных средств.
В материалах специалистов по 1С отдельно обращается внимание: при ручном исправлении полностью самортизированных ОС иногда требуется проконтролировать регистр Расчет амортизации. Если показатели специализированного расчета расходятся с Ведомость амортизации ОС, одной бухгалтерской проводки может быть недостаточно.
После отражения корректировки создадим документ Изменение элементов амортизации ОС.
Разберем последовательность:
Откроем раздел ОС и НМА.
Перейдем в Параметры амортизации ОС.
Создадим документ Изменение элементов амортизации ОС.
В поле события ОС укажем событие с видом Пересмотр элементов амортизации.
Установим отражение в бухгалтерском учете.
Добавим компьютер в табличную часть.
Проверим параметры «до изменения».
В строке «после изменения» укажем новый общий или оставшийся срок.
Проверим ликвидационную стоимость.
Проведем документ.
После этого выполним Закрытие месяца и проверим расчет амортизации.
В стандартной «1С:Бухгалтерии 8» амортизация по измененным параметрам, как правило, рассчитывается с месяца, следующего за месяцем изменения. В версии КОРП порядок также зависит от настройки учетной политики в отношении момента начала и прекращения амортизации.
После проведения документа сформируем Справка-расчет амортизации.
При линейном способе общий принцип дальнейшего расчета можно представить так:
(Балансовая стоимость – ликвидационная стоимость) / оставшийся СПИ.
Например:
балансовая стоимость после исправления — 24 000 руб.;
ликвидационная стоимость — 0 руб.;
оставшийся СПИ — 24 месяца.
Получим:
(24 000 – 0) / 24 = 1 000 руб.
Если 1С рассчитывает другую сумму, выясним причину. Проверим дату документа, регистры амортизации, способ начисления, предыдущие изменения элементов амортизации и наличие ручных корректировок.
Не делайте такой вывод автоматически.
Сам факт того, что компьютер был принят к учету в 2017 году и полностью самортизирован до 2022 года, еще не означает, что бухгалтерский учет 2017–2021 годов был ошибочным.
До обязательного применения ФСБУ 6/2020 действовало ПБУ 6/01, которое предусматривало существенно более ограниченные возможности изменения срока полезного использования.
Кроме того, организация воспользовалась пунктом 51 ФСБУ 6/2020 и выбрала перспективный переход именно для того, чтобы не изменять ранее сформированные данные.
Поэтому не пересчитывайте амортизацию с 2017 года только потому, что сегодня компьютер продолжает работать.
Сначала установим, где именно возникла ошибка.
Если проблема состоит в том, что после 01.01.2022 организация не выполняла обязательную ежегодную проверку элементов амортизации, анализируем период после начала применения ФСБУ 6/2020.
Если же имеются доказательства того, что исходный СПИ еще в 2017 году был установлен неправильно при наличии всей необходимой информации, ситуация может потребовать отдельной оценки по ПБУ 22/2010.
Это разные основания для корректировки.
Теперь вернемся к ответу из исходной темы.
Фраза о том, что при перспективном переходе полностью самортизированное ОС с нулевой балансовой стоимостью так и остается в учете до физического износа или прекращения использования, верно описывает основную идею пункта 51 ФСБУ 6/2020 применительно к самой дате перехода.
Организация действительно не обязана была на 31.12.2021 выполнять альтернативный пересчет накопленной амортизации, если она законно выбрала перспективное применение стандарта.
Но после начала применения ФСБУ 6/2020 появляется пункт 37 стандарта, устанавливающий ежегодную проверку элементов амортизации.
Поэтому более полный подход будет следующим:
не признаем ошибкой само отсутствие переходной корректировки на 31.12.2021;
не пересчитываем старую амортизацию только ради замены перспективного перехода другим способом;
проверяем, выполнялись ли требования пункта 37 ФСБУ 6/2020 после 01.01.2022;
если СПИ после начала применения стандарта следовало пересмотреть, но этого не сделали, анализируем наличие ошибки прошлого периода;
при необходимости корректируем накопленную амортизацию по правилам ПБУ 22/2010;
после восстановления балансовой стоимости устанавливаем обоснованный оставшийся СПИ и продолжаем амортизацию.
Для компьютера директора сумма ошибки нередко может оказаться несущественной для бухгалтерской отчетности организации. Но существенность нельзя определять только по названию объекта.
Оценим:
стоимость компьютера;
величину предполагаемой корректировки;
размер активов организации;
величину прибыли;
характер ошибки;
совокупность аналогичных полностью самортизированных объектов.
Последний пункт особенно важен. Один компьютер стоимостью 60 000 руб. может быть несущественным. Но если в организации имеется 100 аналогичных полностью самортизированных объектов, совокупное искажение уже может оказаться значительным.
Если ошибку признаем несущественной и обнаруживаем после подписания отчетности прошлого года, исправляем ее в текущем периоде через прочие доходы или расходы.
Для восстановления части ранее начисленной амортизации используем:
Дебет 02 Кредит 91-1.
После этого устанавливаем правильный оставшийся СПИ и начисляем амортизацию в дальнейшем.
Если ошибка существенна, применяем правила пункта 9 ПБУ 22/2010.
При общем порядке существенная ошибка прошлого года, обнаруженная после утверждения отчетности, исправляется в текущем учете через счет 84 и требует ретроспективного пересчета сравнительных показателей.
Для уменьшения излишне накопленной амортизации используем запись:
Дебет 02 Кредит 84.
Однако если организация вправе применять упрощенные способы бухгалтерского учета, пункт 9 ПБУ 22/2010 предоставляет право исправить даже существенную ошибку прошлого года в упрощенном порядке, предусмотренном пунктом 14 ПБУ 22/2010, без ретроспективного пересчета.
Поэтому перед отражением операции изучим учетную политику организации и определим, используется ли такое упрощение.
Не переносите автоматически бухгалтерскую корректировку в налоговый учет.
ФСБУ 6/2020 регулирует бухгалтерский учет основных средств. Для целей налога на прибыль порядок определения и изменения СПИ регулируется НК РФ.
В налоговом учете изменение СПИ существенно ограничено. Например, при реконструкции, модернизации или техническом перевооружении срок может быть увеличен с учетом правил статьи 258 НК РФ и соответствующей амортизационной группы.
Само по себе решение бухгалтерской комиссии о том, что компьютер будет использоваться еще два года, не означает автоматического изменения налогового СПИ.
Если компьютер уже полностью самортизирован в налоговом учете и никакой модернизации или реконструкции не происходило, повторно начислять по нему налоговую амортизацию из-за бухгалтерской корректировки не следует.
Таким образом, после исправления можем получить:
в бухгалтерском учете — восстановленную балансовую стоимость и дальнейшую амортизацию;
в налоговом учете — нулевую остаточную стоимость и отсутствие дальнейшей амортизации.
Если организация применяет ПБУ 18/02, различие между бухгалтерской и налоговой стоимостью объекта может повлиять на расчет временных разниц и отложенного налога.
Например, после бухгалтерской корректировки балансовая стоимость компьютера снова становится положительной, а его налоговая стоимость остается равной нулю.
В таком случае проверим данные при выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18.
Если организация в силу права на упрощенный бухгалтерский учет не применяет ПБУ 18/02, соответствующие отложенные налоги не рассчитываем.
В исходной ситуации речь идет о компьютере. Для налога на имущество организаций вопрос восстановления его балансовой стоимости практического значения обычно не имеет, поскольку движимое имущество не является объектом обложения налогом на имущество организаций.
Но если аналогичная проблема выявлена по недвижимости, проанализируем налоговые последствия отдельно.
Для недвижимости, налоговая база по которой определяется исходя из среднегодовой стоимости, изменение бухгалтерской балансовой стоимости может влиять на налог на имущество.
Поэтому не переносите решение по компьютеру механически на здание или сооружение.
Не ограничивайтесь одним приказом руководителя с фразой «продлить СПИ компьютера на 12 месяцев».
Лучше сформировать комплект документов, позволяющий подтвердить профессиональное суждение организации.
Разберем рекомендуемую последовательность:
проведем проверку технического состояния объекта;
зафиксируем факт его дальнейшего использования;
определим предполагаемый оставшийся срок эксплуатации;
оформим решение комиссии по основным средствам;
утвердим решение руководителем;
при наличии ошибки оформим бухгалтерскую справку с расчетом корректировки накопленной амортизации;
внесем изменения в 1С;
проверим правильность дальнейшей амортизации.
В решении комиссии укажем не просто новый срок, а причины его определения.
Например:
«По результатам проверки технического состояния компьютер пригоден к дальнейшей эксплуатации, используется в управленческой деятельности, решение о его замене в течение ближайших 24 месяцев не планируется. Установить ожидаемый оставшийся срок полезного использования в бухгалтерском учете — 24 месяца».
ФСБУ 6/2020 не устанавливает специальную обязательную унифицированную форму документа для ежегодного пересмотра СПИ.
Поэтому организация самостоятельно разрабатывает документальное оформление процедуры.
Можно использовать:
акт комиссии;
протокол комиссии;
бухгалтерскую справку;
приказ руководителя;
печатную форму документа Изменение элементов амортизации ОС в 1С вместе с внутренними обосновывающими документами.
Главное — подтвердить, почему изменился прогноз использования объекта и как определен новый оставшийся СПИ.
Рассмотрим еще один вариант. Компьютер полностью самортизирован, используется директором, но организация действительно планирует вывести его из эксплуатации в ближайшее время.
Например, утвержден бюджет закупок и через два месяца будет приобретено новое оборудование.
В этом случае не будем искусственно устанавливать СПИ еще на три или пять лет только потому, что обнаружили нулевую стоимость.
Документально подтвердим фактические планы руководства и ожидаемый оставшийся период эксплуатации.
После прекращения использования определим, имеются ли основания для списания объекта.
Согласно ФСБУ 6/2020 объект списывается, когда он выбывает либо становится неспособен приносить организации экономические выгоды в будущем.
Само достижение нулевой балансовой стоимости не является основанием для списания основного средства.
Поэтому пока компьютер продолжает использоваться, он может оставаться на счете 01.
Если рассматриваем исключительно состояние входящих данных на момент перспективного перехода, полностью самортизированное старое ОС действительно могло остаться на счете 01 с нулевой балансовой стоимостью.
Но применительно к дальнейшему учету после 2022 года не будем использовать правило «раз ноль был на 01.01.2022, значит, больше никогда ничего проверять не нужно».
По ФСБУ 6/2020 ежегодная проверка элементов амортизации обязательна.
Поэтому ежегодно:
проверяем факт использования объекта;
оцениваем ожидаемый оставшийся срок эксплуатации;
проверяем ликвидационную стоимость;
проверяем способ амортизации;
документируем результат.
Если после такой проверки изменения не требуются, также желательно зафиксировать этот вывод.
Теперь применим все правила непосредственно к исходному вопросу.
ООО перешло на ФСБУ 6/2020 перспективно. Компьютер был полностью самортизирован до перехода. В 2023 году выяснилось, что директор продолжает его использовать.
Разберем действия по шагам.
Не меняйте способ перехода на ФСБУ 6/2020 задним числом. Если организация имела право на перспективный порядок и закрепила его в учетной политике, отсутствие пересчета балансовой стоимости на 31.12.2021 соответствовало пункту 51 ФСБУ 6/2020.
Проверьте ежегодный пересмотр элементов амортизации. Установите, анализировался ли СПИ компьютера по итогам 2022 года.
Определите реальный ожидаемый период дальнейшего использования. Не устанавливайте произвольные 12 месяцев без обоснования.
Определите, имеется ли ошибка. Если после начала применения ФСБУ 6/2020 организация располагала информацией о продолжении эксплуатации, но не выполнила обязательную проверку СПИ и допустила полное погашение стоимости, ситуацию обоснованно рассматривать по правилам ПБУ 22/2010.
Определите существенность ошибки. Используйте критерии учетной политики и оценивайте как величину, так и характер искажения.
Рассчитайте сумму излишне начисленной амортизации. Не восстанавливайте сумму произвольно.
При несущественной ошибке уменьшите накопленную амортизацию через прочие доходы. Возможна запись Дебет 02 Кредит 91-1.
При существенной ошибке примените соответствующий порядок ПБУ 22/2010. В общем случае используется счет 84; организации с правом на упрощенный бухучет вправе воспользоваться специальным упрощением ПБУ 22/2010.
В 1С оформите новые параметры документом Изменение элементов амортизации ОС.
Проверьте регистры и дальнейший расчет амортизации. Используйте Ведомость амортизации ОС, Справка-расчет амортизации, Параметры амортизации ОС (бухгалтерский учет) и Расчет амортизации.
Отдельно ответим на сомнение автора: если увеличить СПИ приказом, а стоимость уже полностью самортизирована, амортизация действительно не появится автоматически.
Это математически неизбежно:
первоначальная стоимость – накопленная амортизация = 0.
Даже если в программе установить оставшийся срок 60 месяцев, амортизировать нечего.
Поэтому возможны только два концептуально разных решения.
Первое решение: признаем, что нулевая стоимость является допустимым результатом перспективного перехода и отсутствуют основания восстанавливать ранее начисленную амортизацию. Тогда объект продолжает числиться в учете с нулевой балансовой стоимостью до возникновения основания для списания. Однако ежегодную проверку элементов амортизации и документирование ее результата все равно проводим.
Второе решение: устанавливаем, что после начала применения ФСБУ 6/2020 была допущена ошибка — СПИ своевременно не пересмотрели, хотя информация о продолжении использования объекта была доступна. Тогда одной бумажной корректировки СПИ недостаточно. Исправляем ошибку по ПБУ 22/2010, восстанавливаем необходимую часть балансовой стоимости через уменьшение накопленной амортизации и затем амортизируем восстановленную величину в течение нового оставшегося СПИ.
При выборе решения учитываем конкретные обстоятельства.
Если компьютер был полностью самортизирован задолго до 2022 года и именно в таком виде вошел в учет при законном перспективном переходе, не следует утверждать, что организация обязательно должна была пересчитать всю амортизацию на дату перехода. Пункт 51 ФСБУ 6/2020 дает основание не менять сформированные ранее данные.
Но если объект продолжал использоваться весь 2022 год, было очевидно, что эксплуатация продолжится, а организация вообще не выполняла процедуру пункта 37 ФСБУ 6/2020, более осторожный и соответствующий современным рекомендациям подход — рассмотреть ситуацию как ошибку последующего учета и исправить ее в порядке ПБУ 22/2010.
Тем более специалисты 1С в более поздних материалах прямо указывают, что при применении ФСБУ 6/2020 у продолжающего использоваться ОС не должна возникать ситуация, когда его балансовая стоимость уже достигла ликвидационной стоимости, если объект продолжает приносить экономические выгоды. Если такая ситуация возникла из-за несвоевременного пересмотра элементов амортизации, предлагается применять порядок исправления ошибок.
Для надежности перечислим действия, которых лучше избегать.
Не пересчитывайте автоматически весь бухгалтерский учет с 2017 года. Сначала определите период и причину ошибки.
Не отменяйте перспективный переход задним числом. Сам выбор перспективного способа при наличии права на упрощенный учет был предусмотрен пунктом 51 ФСБУ 6/2020.
Не увеличивайте СПИ произвольно. Новый срок должен подтверждаться оценкой оставшегося периода получения экономических выгод.
Не ограничивайтесь приказом, если требуется восстановление балансовой стоимости. Нулевую амортизируемую величину изменение срока не увеличивает.
Не делайте Дебет 02 Кредит 91 на произвольную сумму. Сначала рассчитайте величину исправления.
Не меняйте налоговый СПИ только из-за изменений в бухгалтерском учете.
Не списывайте компьютер только потому, что его балансовая стоимость равна нулю. Для списания нужны основания, связанные с выбытием или отсутствием будущих экономических выгод.
Не забывайте проверять совокупность полностью самортизированных ОС. Один несущественный объект и множество аналогичных объектов могут давать разный вывод о существенности ошибки.
Чтобы проблема больше не повторялась, включим проверку элементов амортизации в ежегодные процедуры перед составлением бухгалтерской отчетности.
Разберем практический алгоритм.
Сформируем Ведомость амортизации ОС.
Отберем объекты с небольшим остатком СПИ.
Отдельно найдем объекты с нулевой или близкой к нулю балансовой стоимостью.
Передадим перечень ответственным сотрудникам или комиссии.
Установим, какие объекты планируется продолжать использовать.
По таким объектам оценим оставшийся период эксплуатации.
Проверим ликвидационную стоимость.
При необходимости создадим Изменение элементов амортизации ОС до момента полного погашения балансовой стоимости.
После закрытия месяца проверим Справка-расчет амортизации.
Зафиксируем результаты проверки документально.
Такой порядок позволит пересматривать СПИ своевременно, пока у объекта еще остается балансовая стоимость. Тогда не потребуется восстанавливать амортизацию через исправление ошибок.
Подведем итог по исходной ситуации.
Первое. Если ООО имело право на упрощенные способы бухгалтерского учета и законно выбрало перспективный способ начала применения ФСБУ 6/2020, полностью самортизированный до перехода компьютер можно было не пересчитывать на 31.12.2021. Пункт 51 ФСБУ 6/2020 разрешает не изменять ранее сформированные данные бухгалтерского учета.
Второе. Это не означает освобождения от всех требований ФСБУ 6/2020 после 01.01.2022. В частности, пункт 37 требует ежегодно проверять срок полезного использования, ликвидационную стоимость и способ амортизации.
Третье. Если компьютер продолжает использоваться директором, выясните, был ли после перехода своевременно пересмотрен прогноз его эксплуатации. Если уже в 2022 году было очевидно, что объект будет использоваться дальше, отсутствие такой проверки может рассматриваться как ошибка последующего бухгалтерского учета.
Четвертое. Просто оформить в 2023 году приказ и увеличить СПИ полностью самортизированного компьютера недостаточно для возобновления амортизации. При нулевой балансовой стоимости новая амортизация также будет равна нулю.
Пятое. Если организация квалифицирует ситуацию как ошибку и рассчитывает, что часть амортизации была начислена излишне, необходимо сначала восстановить соответствующую часть балансовой стоимости. При несущественной ошибке прошлого периода возможна проводка Дебет 02 Кредит 91-1. При существенной ошибке по общему порядку используется счет 84, при этом организация с правом на упрощенный бухучет может применять предусмотренный ПБУ 22/2010 упрощенный порядок исправления.
Шестое. Сумму проводки определяем расчетом. Не сторнируем произвольно всю амортизацию, начисленную с 2017 года, и не устанавливаем новую стоимость «на глаз».
Седьмое. В «1С:Бухгалтерии 8» для изменения параметров используем документ Изменение элементов амортизации ОС. Для корректировки самой накопленной амортизации при исправлении ошибки может потребоваться Операция, введенная вручную. После внесения изменений проверяем Ведомость амортизации ОС, Справка-расчет амортизации, регистр Параметры амортизации ОС (бухгалтерский учет), при необходимости регистр Расчет амортизации и регламентную операцию Амортизация и износ основных средств.
Восьмое. Бухгалтерское увеличение СПИ не означает автоматического изменения срока в налоговом учете. Если компьютер полностью самортизирован для налога на прибыль и оснований, предусмотренных НК РФ для изменения СПИ, нет, заново начислять налоговую амортизацию не следует.
Таким образом, наиболее корректно сформулировать решение так: на дату перспективного перехода пересчитывать полностью самортизированный компьютер только из-за вступления в силу ФСБУ 6/2020 не требовалось. Однако после 01.01.2022 необходимо ежегодно проверять его элементы амортизации. Если в 2023 году выявлено, что такая проверка своевременно не проводилась и из-за этого при продолжающемся использовании объекта его стоимость оказалась полностью погашена, одного приказа об увеличении СПИ недостаточно. Рассчитайте последствия ошибки, при необходимости уменьшите накопленную амортизацию проводкой Дебет 02 Кредит 91-1 либо Дебет 02 Кредит 84 в зависимости от порядка исправления, установите в 1С обоснованный оставшийся СПИ и продолжайте начисление амортизации с восстановленной балансовой стоимости.
Информация носит справочный характер