← На главную

Разберем ситуацию, которая после 01.07.2024 стала одной из самых спорных для экспедиторов. Экспедитор заключает с клиентом договор транспортной экспедиции, организует международную перевозку, привлекает сторонних перевозчиков и затем выставляет документы клиенту. Возникает главный вопрос: какую ставку НДС применять по «российскому» участку перевозки — 0% или 20%, если весь маршрут в целом является международным?

Сразу зафиксируем практический вывод. После 01.07.2024 ставка 0% применяется не автоматически ко всему, что связано с международной перевозкой. Сначала нужно определить, что именно реализует экспедитор клиенту:

1. собственную транспортно-экспедиционную услугу по договору транспортной экспедиции;
2. или расходы третьих лиц, которые клиент возмещает экспедитору в посредническом режиме;
3. или внутреннюю перевозку по РФ, выполняемую так, что одновременно выполняются условия, исключающие применение ставки 0%.

Именно на этом этапе чаще всего и возникает ошибка. Многие смотрят только на общий международный характер маршрута. Но с 01.07.2024 нужно анализировать не только маршрут, но и роль конкретного участника, содержание договора и наличие перевозчика в перевозочных документах. Такой подход следует из новой редакции подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ и разъяснений Минфина России.

С чего начинаем: смотрим, что изменилось с 01.07.2024

Для начала посмотрим на саму норму. Федеральный закон от 22.04.2024 № 92-ФЗ внес изменения в статьи 164 и 165 НК РФ. Основная идея изменений двойная:

1. уточнен порядок применения ставки 0% по международной перевозке и транспортно-экспедиционным услугам;
2. одновременно введено ограничение, при котором часть внутрироссийских этапов международной перевозки перестает попадать под 0%.

До этих изменений на практике нередко исходили из более широкого подхода: если перевозка в целом международная, то и отдельный российский этап мог рассматриваться как подпадающий под 0%. После 01.07.2024 законодатель прямо зафиксировал исключение: нулевая ставка не применяется к услугам по перевозке ввозимого или вывозимого товара, а также к транспортно-экспедиционным услугам при организации такой перевозки, если одновременно выполняются два условия:

1. перевозка осуществляется только между пунктами, находящимися на территории РФ;
2. организация или ИП не указаны в транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документах, подтверждающих вывоз товаров за пределы РФ или ввоз товаров на территорию РФ, в качестве одного из перевозчиков.

Эти условия прямо закреплены в подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в редакции Закона № 92-ФЗ.

Следовательно, с 01.07.2024 уже недостаточно сказать: «у нас международная перевозка, значит везде 0%». Нужно проверить, кто оказывает услугу, по какому участку, что написано в договоре и есть ли исполнитель в международных перевозочных документах.

Главный вывод по вопросу автора

Теперь применим норму к описанной ситуации. Экспедитор работает по договору транспортной экспедиции, привлекает третье юридическое лицо для российской части перевозки, заключает с ним договор от своего имени, а клиент возмещает понесенные расходы экспедитору.

В такой конструкции нужно разделить два блока:

1. собственная услуга экспедитора по организации международной перевозки;
2. стоимость услуг привлеченного перевозчика, которую экспедитор предъявляет клиенту к возмещению.

Собственная услуга экспедитора может облагаться НДС по ставке 0%, если она отвечает требованиям подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ и подтверждается документами по п. 3.1 ст. 165 НК РФ. То есть если экспедитор действительно оказывает транспортно-экспедиционные услуги по организации международной перевозки, а не просто перепредъявляет стоимость чужой внутренней перевозки.

Стоимость услуг привлеченного перевозчика, если клиент возмещает ее экспедитору как посреднику, нужно предъявлять клиенту в том налоговом режиме, в котором эта услуга получена от фактического исполнителя. Иными словами, здесь не действует правило «экспедитор сверху перекрашивает всю сумму в 0%». Если привлеченный исполнитель выставил услугу с НДС 20%, экспедитор не превращает ее в 0% только потому, что конечный маршрут международный. Если у привлеченного исполнителя правомерно 0%, тогда и перевыставление идет с 0%. Такой подход соответствует посреднической природе возмещаемых расходов и позиции, по которой в налоговую базу экспедитора включается прежде всего его вознаграждение, а стоимость услуг третьих лиц предъявляется «как есть».

Именно поэтому ответ из профессионального форума по сути верный: экспедитор применяет 0% по своей услуге при наличии оснований, а расходы других участников перевыставляет клиенту в том виде, в каком они были приобретены. Если перевозчик по своему участку правомерно применил 20%, экспедитор не вправе автоматически заменить 20% на 0% только на основании общего международного характера перевозки.

Почему нельзя автоматически ставить 0% на весь российский участок

Рассмотрим подробнее, почему после 01.07.2024 это стало рискованно.

Подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ по-прежнему относит к операциям со ставкой 0%:

1. услуги по международной перевозке товаров;
2. транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки;
3. ряд сопутствующих услуг, прямо перечисленных в норме.

Одновременно этот же подпункт теперь содержит описанное выше исключение. Если конкретный участник выполняет перевозку только между российскими пунктами и при этом не указан в международных перевозочных документах как один из перевозчиков, ставка 0% к его услугам не применяется.

Значит, при анализе нужно поставить четыре вопроса:

1. оказывается ли именно международная перевозка в смысле НК РФ;
2. оказывается ли именно транспортно-экспедиционная услуга по договору транспортной экспедиции, а не просто внутрироссийская перевозка;
3. осуществляется ли движение только между пунктами РФ;
4. указан ли исполнитель в перевозочных или товаросопроводительных документах как один из перевозчиков.

Если ответ на третий и четвертый вопросы одновременно неблагоприятный, 0% отпадает. В таком случае по спорному участку применяется общая ставка НДС — как правило, 20%.

Как применять правило на практике: разберем по шагам

Чтобы не ошибиться, будем анализировать сделку по следующему алгоритму.

1. Определим предмет договора с клиентом. Если предмет — организация международной перевозки по договору транспортной экспедиции, у экспедитора в принципе есть возможность применять ставку 0% к собственному вознаграждению.
2. Отделим собственную услугу экспедитора от расходов третьих лиц. Это ключевой шаг. Если в договоре и документах отдельно выделено вознаграждение экспедитора и отдельно возмещаемые расходы на перевозчиков, склады, терминалы и прочих исполнителей, налогообложение этих частей нельзя смешивать.
3. Проверим статус каждого привлеченного исполнителя. Если это перевозчик, который выполняет только участок между двумя пунктами РФ и не фигурирует в международных перевозочных документах, он, как правило, должен выставить 20%.
4. Проверим документы по международной перевозке. Если исполнитель фигурирует в перевозочных документах как один из перевозчиков, вопрос о 0% нужно анализировать отдельно, потому что одно из исключающих условий уже не выполняется.
5. Определим, что выставляем клиенту. По собственному вознаграждению — ставку определяем по подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ. По расходам третьих лиц — предъявляем клиенту ту ставку, которая содержится в документах фактического исполнителя, если речь идет о посредническом возмещении.

Когда экспедитор вправе применить 0% по своей услуге

Теперь посмотрим на положительный сценарий. Экспедитор вправе применять 0% по собственной транспортно-экспедиционной услуге, если одновременно выполняются следующие условия:

1. между экспедитором и клиентом заключен договор транспортной экспедиции;
2. экспедитор оказывает именно транспортно-экспедиционные услуги при организации международной перевозки;
3. перевозка отвечает критерию международной перевозки для целей НДС: пункт отправления или пункт назначения расположен за пределами РФ;
4. собран комплект подтверждающих документов по п. 3.1 ст. 165 НК РФ.

НК РФ прямо определяет, что для целей подп. 2.1 п. 1 ст. 164 международной перевозкой признается перевозка товара, при которой пункт отправления или пункт назначения расположен за пределами РФ. Тот же подпункт распространяет ставку 0% и на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации такой перевозки.

Минфин в письме от 26.06.2024 № 03-07-08/59665 подтвердил общий подход: при оказании транспортно-экспедиционных услуг по организации перевозки товаров от пункта отправления в РФ до пункта назначения за пределами РФ либо в обратном направлении, при наличии документов по п. 3.1 ст. 165 НК РФ применяется ставка 0%.

Это важный вывод. Он показывает, что сам институт нулевой ставки для экспедиторов не отменен. Изменилось не право как таковое, а границы его применения по российским этапам и по конкретным участникам цепочки.

Когда по российскому участку нужно ставить 20%

Теперь разберем обратную ситуацию, которая и создает основной риск.

Если привлеченный перевозчик:

1. везет товар только между двумя российскими пунктами;
2. не указан в международных транспортных, товаросопроводительных и иных документах как один из перевозчиков;

то к его услугам ставка 0% не применяется. В этой части работает исключение из подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, введенное Законом № 92-ФЗ. Следовательно, такой перевозчик должен выставить услуги с НДС 20%.

Дальше смотрим на роль экспедитора.

Если экспедитор просто предъявляет клиенту к возмещению стоимость этих услуг как посредник, он не меняет ставку и не превращает 20% в 0%. Он отражает расходы привлеченного лица с той ставкой, которая указана у фактического исполнителя. Это и имеется в виду под практической формулой «перевыставить как есть».

Именно такой подход логически следует из сочетания двух правил:

1. по собственной посреднической деятельности налоговая база определяется по вознаграждению;
2. возмещаемая стоимость услуг третьих лиц не должна произвольно менять свой налоговый режим при перепредъявлении клиенту.

В правоприменительной практике и разъяснениях по договорам транспортной экспедиции используется именно такой подход: если экспедитор выступает посредником и предъявляет заказчику расходы на привлеченные организации, в налоговую базу включается стоимость собственных услуг, а возмещаемые расходы учитываются отдельно.

Что значит «перевыставить как есть» и почему это важно

Рассмотрим подробнее сам термин, потому что на практике его часто понимают слишком упрощенно.

Фраза «перевыставить как есть» не означает механическое копирование любого документа. Она означает следующее:

1. экспедитор не признает стоимость чужой услуги своим собственным вознаграждением;
2. экспедитор не меняет налоговую природу услуги привлеченного лица;
3. экспедитор ведет раздельный документооборот: отдельно по своему вознаграждению, отдельно по суммам, уплаченным третьим лицам в интересах клиента.

Поэтому если фактический автомобильный перевозчик по российскому участку выставил 20%, а основания для 0% у него отсутствуют, клиенту нельзя показать этот же участок как 0% только потому, что экспедитор в целом сопровождает международную перевозку. Иначе возникает риск претензий по занижению НДС.

Обратная ситуация тоже возможна. Если у фактического исполнителя имеются основания для 0%, например он сам попадает под режим международной перевозки и документы это подтверждают, тогда экспедитор перепредъявляет такие суммы клиенту с 0%.

Почему в вопросе особенно важно разделить «вознаграждение» и «компенсацию расходов»

Выясним причину, почему это разделение критично именно для экспедиторских договоров.

По договору транспортной экспедиции клиент обычно обязан:

1. уплатить экспедитору вознаграждение;
2. возместить ему расходы, понесенные в интересах клиента.

С точки зрения НДС это не одно и то же. Если договор и первичные документы составлены так, что стоимость услуг третьих лиц растворена внутри общего тарифа экспедитора, налоговый анализ усложняется. Если же договором прямо предусмотрено, что часть сумм — это именно возмещаемые расходы, тогда проще доказать посреднический характер этой части и применять описанный выше подход.

Именно поэтому в спорных случаях безопаснее, когда договор и отчет экспедитора содержат:

1. отдельную сумму вознаграждения;
2. отдельный перечень расходов на привлеченных исполнителей;
3. ссылки на подтверждающие документы этих исполнителей;
4. раздельное указание ставок НДС по каждому виду предъявляемых сумм.

Такой подход соответствует позиции, по которой при посреднической модели стоимость услуг перевозчика, возмещаемая клиентом, в налоговую базу экспедитора по НДС не включается, а база формируется по вознаграждению.

Разберем типовые сценарии

Чтобы правило было легче применять, посмотрим на несколько типовых ситуаций.

Сценарий 1. Экспедитор организует всю международную перевозку, а свое вознаграждение выделяет отдельно

Условия:

1. есть договор транспортной экспедиции;
2. маршрут: РФ — иностранное государство либо иностранное государство — РФ;
3. экспедитор организует перевозку несколькими видами транспорта;
4. вознаграждение выделено отдельно от возмещаемых расходов;
5. собраны документы по ст. 165 НК РФ.

В этом случае по вознаграждению экспедитора можно применять 0%, если услуга отвечает подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ и подтверждена документально.

Сценарий 2. Для российской автоперевозки привлечен сторонний перевозчик, который везет только по РФ и не указан в международных перевозочных документах

Условия:

1. маршрут его участка полностью внутри РФ;
2. он не фигурирует в международных документах как один из перевозчиков.

В этом случае у такого перевозчика, как правило, 20%, а не 0%. Экспедитор при посредническом перевыставлении предъявляет эти расходы клиенту с той же ставкой. Само наличие международного контракта между экспедитором и клиентом не меняет режим услуги фактического перевозчика.

Сценарий 3. Экспедитор не выделил вознаграждение отдельно и выставляет клиенту единую сумму

Это наиболее рискованная модель. В такой ситуации налоговый орган может поставить вопрос: какую именно услугу вы реализовали клиенту — собственную транспортно-экспедиционную услугу или совокупность внутренних перевозок третьих лиц? Если документы составлены неаккуратно, доказать право на 0% по всей сумме будет сложно.

Поэтому безопаснее заранее структурировать договор и расчеты так, чтобы было видно:

1. что именно является собственным вознаграждением экспедитора;
2. какие суммы являются компенсацией расходов на привлеченных исполнителей;
3. по каким именно услугам у третьих лиц применялась ставка 20% или 0%.

Сценарий 4. Железнодорожный импортный участок по территории РФ

Здесь действует отдельное специальное правило. НК РФ прямо сохраняет 0% для услуг по организации и осуществлению перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию РФ до станции назначения в РФ. Минфин отдельно указал на это в письме от 26.06.2024 № 03-07-08/59665. Значит, железнодорожный импортный участок — специальное исключение, и его нельзя смешивать с общим режимом по «российским» участкам иных видов транспорта.

Именно поэтому в вопросе автора отдельно оговорено: «кроме железнодорожного». Это действительно важное уточнение.

Документы: чем подтверждать право на 0%

Теперь разберем документальную часть, потому что без нее даже правильно выбранная ставка не спасет.

Пункт 3.1 ст. 165 НК РФ предусматривает, что для подтверждения 0% по услугам, указанным в подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, представляются:

1. контракт (или его копия) с иностранным или российским лицом на оказание соответствующих услуг;
2. транспортные, товаросопроводительные и (или) иные документы, подтверждающие вывоз товаров за пределы РФ или ввоз товаров на территорию РФ, если иное не предусмотрено специальными правилами для отдельных видов перевозки.

Для разных видов транспорта Кодекс устанавливает специальные варианты подтверждения: например, по морским перевозкам — поручение на отгрузку и коносамент либо аналогичный документ; по воздушным — грузовая накладная; по автомобильным — транспортный, товаросопроводительный или иной документ, на основании которого товар вывезен или ввезен; при перевозках в рамках ЕАЭС — документы с указанием места разгрузки или погрузки на территории другого государства — члена ЕАЭС.

Из этого следует практический вывод: ставка 0% подтверждается не абстрактной ссылкой на экспорт или импорт, а конкретным пакетом документов по маршруту. Если документов нет или из них не видно международный характер перевозки и роль участника, право на 0% становится уязвимым.

Что изменилось по подтверждению с 01.04.2025

Посмотрим и на переходные правила, потому что они часто смешиваются с изменениями по ставкам.

Закон № 92-ФЗ не только скорректировал сам подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, но и упростил подтверждение нулевой ставки по ряду перевозочных услуг. Для части случаев вместо комплектов бумажных копий документов введены электронные реестры сведений. При этом сам НК РФ прямо указывает, что новая редакция подп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ применяется в отношении подтверждения обоснованности ставки 0% за налоговые периоды начиная с 01.04.2025.

Это важно не перепутать. Вопрос о ставке с 01.07.2024 и вопрос о форме подтверждения с 01.04.2025 — не одно и то же. Ставочный режим изменился с 01.07.2024, а часть упрощений по документальному подтверждению заработала позже.

Как читать новую норму правильно

Теперь сформулируем норму простым практическим языком.

После 01.07.2024 нужно мыслить так:

1. если вы реализуете собственную экспедиторскую услугу по организации международной перевозки и подтверждаете ее по ст. 165 НК РФ — ориентируйтесь на 0%;
2. если вы привлекли стороннего перевозчика, который выполняет только участок по РФ и не указан в международных документах как перевозчик, — у него обычно 20%;
3. если клиент возмещает вам расходы на услуги такого стороннего перевозчика, не меняйте ставку произвольно, а предъявляйте эту стоимость в посредническом режиме с той ставкой, которая содержится у фактического исполнителя;
4. если спорный участок относится к специальному железнодорожному исключению, анализируйте его отдельно.

Именно такой порядок позволяет совместить новую редакцию ст. 164 НК РФ с обычной логикой договоров транспортной экспедиции.

Где экспедиторы чаще всего ошибаются

Проанализируем типовые ошибки, которые приводят к спорам с инспекцией.

1. Не разделяют вознаграждение и возмещаемые расходы. В результате невозможно понять, по какой именно части суммы заявляется 0%.
2. Ставят 0% на всю сумму только потому, что перевозка международная. После 01.07.2024 этого уже недостаточно.
3. Не проверяют перевозочные документы. Между тем наличие или отсутствие исполнителя в этих документах прямо влияет на применение исключения из подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ.
4. Путают изменения по ставке и изменения по подтверждению. Из-за этого неверно оценивают пакет документов за 2024 и 2025 годы.
5. Смешивают собственную услугу экспедитора и чужую услугу перевозчика. Это одна из самых опасных ошибок.

Как безопасно оформить договор и документы

Разберем по шагам, как снизить риск налоговых претензий.

1. Пропишите в договоре транспортной экспедиции, что экспедитор оказывает именно услуги по организации международной перевозки.
2. Выделите отдельной строкой вознаграждение экспедитора. Не растворяйте его в общей сумме расходов.
3. Отдельно опишите возмещаемые расходы на перевозчиков, терминалы, склады, погрузку, хранение и другие услуги третьих лиц.
4. Собирайте цепочку подтверждающих документов по маршруту: договор, заявки, транспортные документы, товаросопроводительные документы, документы на ввоз или вывоз, документы привлеченных перевозчиков.
5. Проверяйте роль каждого участника в перевозочных документах. Особенно важно установить, указан ли фактический внутренний перевозчик как один из перевозчиков.
6. Не объединяйте в одном выводе разные налоговые режимы. По вознаграждению может быть 0%, по расходам третьих лиц — 20%, и это нормально.

Краткий ответ на исходный вопрос

Теперь дадим ответ в той формулировке, которая нужна для практики.

Если экспедитор с 01.07.2024 оказывает клиенту собственную транспортно-экспедиционную услугу по договору транспортной экспедиции при организации международной перевозки, то по этой услуге он вправе применять ставку НДС 0%, если соблюдены условия подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ и собраны документы по п. 3.1 ст. 165 НК РФ.

Если же речь идет о стоимости услуг третьего привлеченного перевозчика, которую клиент возмещает экспедитору, то такие суммы нужно предъявлять клиенту с той ставкой НДС, которая правомерно применена фактическим исполнителем. Поэтому по российскому участку всех видов транспорта, кроме специального железнодорожного случая, при одновременном выполнении двух условий из новой редакции подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ — перевозка только между пунктами РФ и отсутствие исполнителя в международных перевозочных документах как перевозчика — фактический перевозчик применяет 20%, и экспедитор при посредническом перевыставлении не должен заменять эту ставку на 0%.

Как можно сформулировать рабочее правило для бухгалтерии и логистики

Для внутреннего использования удобно закрепить короткое правило:

1. 0% — по своему экспедиторскому вознаграждению, если это именно услуга по организации международной перевозки и она подтверждена по НК РФ;
2. 20% или 0% — по расходам третьих лиц в зависимости от того, какую ставку правомерно применил фактический исполнитель;
3. не смешиваем вознаграждение и перевыставляемые расходы в одну сумму без расшифровки;
4. обязательно проверяем, указан ли внутренний перевозчик в международных перевозочных документах.

Что можно сделать в 1С, чтобы не потерять логику ставки

Хотя вопрос по сути правовой и налоговый, а не программный, на практике удобно сразу выстроить и учетный контур. Если используете 1С, разделяйте документы по смыслу операции:

1. по собственному вознаграждению экспедитора оформляйте реализацию отдельным документом, например через объекты учета вида РеализацияТоваровУслуг и СчетФактураВыданный;
2. по услугам привлеченных перевозчиков отражайте поступление отдельными документами, например через ПоступлениеТоваровУслуг и СчетФактураПолученный;
3. по перевыставляемым расходам формируйте отдельную аналитику, чтобы не смешивать собственную базу по НДС с суммами, предъявляемыми клиенту как возмещаемые расходы;
4. если конфигурация поддерживает отчет экспедитора, используйте отдельную детализацию по видам услуг и ставкам НДС, чтобы было видно, какая часть относится к вознаграждению, а какая — к расходам третьих лиц.

Названия объектов в конкретной конфигурации могут отличаться, но логика должна оставаться одной: раздельно показывайте собственную услугу экспедитора и услуги привлеченных исполнителей. Это поможет не только в бухгалтерии, но и при налоговой проверке.

Итоговый вывод

Подведем итог.

С 01.07.2024 при международной перевозке нельзя автоматически применять 0% ко всей российской части маршрута. По собственной транспортно-экспедиционной услуге экспедитор вправе применять 0%, если действует в рамках договора транспортной экспедиции, организует международную перевозку и подтверждает право на нулевую ставку документами по ст. 165 НК РФ. По услугам стороннего перевозчика, выполняющего только участок по РФ и не указанного в международных перевозочных документах как перевозчик, применяется 20%. Если клиент возмещает экспедитору стоимость такой услуги, экспедитор предъявляет ее клиенту в том же налоговом режиме, а не заменяет ставку на 0% по своему усмотрению. Специальное исключение действует для отдельных железнодорожных перевозок, и их нужно анализировать отдельно.

Информация носит справочный характер и не заменяет индивидуальный анализ договора, маршрута и комплекта подтверждающих документов.