Рассмотрим ситуацию, когда индивидуальный предприниматель применяет УСН с объектом налогообложения «доходы», арендует помещение или иное имущество у обычного физического лица и при выплате арендной платы исполняет обязанности налогового агента по НДФЛ. Возникает вопрос: считается ли такой ИП предпринимателем, производящим выплаты физическим лицам, и обязан ли он применять ограничение в размере 50% при уменьшении налога по УСН на собственные фиксированные страховые взносы.
Основной вывод состоит в следующем: сам по себе статус налогового агента по НДФЛ при выплате арендной платы физическому лицу не означает, что ИП использует труд работников или выплачивает вознаграждения за выполнение работ либо оказание услуг. Поэтому при отсутствии работников и выплат физическим лицам по договорам на выполнение работ или оказание услуг ИП может уменьшить налог по УСН на фиксированные страховые взносы за себя без ограничения в 50%.
Одновременно разберем важное современное правило: для уменьшения налога по УСН на фиксированные страховые взносы ИП за себя теперь не требуется предварительно перечислять эти взносы в бюджет. Достаточно, чтобы взносы подлежали уплате за соответствующий период. Однако обязанность фактически уплатить страховые взносы в установленный срок сохраняется.
При объекте налогообложения «доходы» ИП определяет налог с полученных доходов по ставке, установленной для УСН. В общем случае налог рассчитывается по формуле:
Налог по УСН = Доходы × налоговая ставка.
После расчета налога предприниматель вправе уменьшить его на предусмотренные налоговым законодательством суммы. К таким суммам относятся страховые взносы, пособия по временной нетрудоспособности за счет работодателя и отдельные расходы по добровольному личному страхованию работников.
При этом порядок уменьшения налога различается в зависимости от того, производит ли ИП выплаты и иные вознаграждения физическим лицам в связи с использованием их труда или привлечением их к выполнению работ и оказанию услуг.
Таким образом, для правильного расчета необходимо не просто определить, перечисляет ли ИП деньги физическому лицу. Нужно установить правовую природу такой выплаты.
Рассмотрим подробнее: выплата заработной платы работнику, выплата вознаграждения самозанятому без соответствующего статуса, выплата по договору подряда или договору оказания услуг связана с работой физического лица для ИП. Такие выплаты могут подтверждать, что предприниматель использует труд физических лиц.
Арендная плата имеет иную природу. ИП перечисляет деньги не за труд арендодателя, не за выполненную им работу и не за оказанную услугу, а за предоставление имущества во временное владение и пользование либо во временное пользование.
Для правильного применения правила о 50-процентном ограничении необходимо разграничить договор аренды и договоры, по которым физическое лицо выполняет работу или оказывает услугу.
Договор аренды регулирует отношения по передаче имущества во временное пользование. Арендатор получает право пользоваться помещением, автомобилем, оборудованием, земельным участком или другим имуществом. Арендодатель не обязан постоянно выполнять для арендатора трудовую функцию, создавать результат работы или оказывать деятельность, которая потребляется в процессе ее выполнения.
Например, ИП арендует у физического лица нежилое помещение под магазин, офис или склад. Арендодатель передает помещение по акту приема-передачи, а предприниматель ежемесячно перечисляет арендную плату. В этой ситуации физическое лицо не становится работником ИП и не выполняет для него работу по гражданско-правовому договору.
Договор подряда имеет другой экономический и юридический смысл. Подрядчик обязуется выполнить определенную работу и передать ее результат заказчику. Например, физическое лицо ремонтирует помещение, изготавливает мебель, устанавливает оборудование или создает сайт для ИП.
Договор возмездного оказания услуг также отличается от аренды. Исполнитель совершает определенные действия или осуществляет деятельность в интересах заказчика. Например, оказывает бухгалтерские, юридические, рекламные, консультационные, транспортные, клининговые или иные услуги.
Поэтому не следует смешивать следующие ситуации:
В первой ситуации ИП оплачивает право пользования имуществом. Во второй, третьей, четвертой и пятой ситуациях ИП оплачивает труд, результат работы или услуги физического лица. Для цели применения ограничения по УСН эти ситуации имеют разное значение.
При аренде имущества у обычного физического лица, которое не зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя и не применяет специальный режим в отношении такой деятельности, ИП обычно признается налоговым агентом по НДФЛ.
Это означает, что предприниматель должен исчислить НДФЛ с дохода арендодателя, удержать налог при выплате арендной платы и перечислить удержанную сумму в бюджет. Кроме того, необходимо исполнить обязанности по налоговой отчетности и представлению сведений о доходах физического лица.
Однако статус налогового агента сам по себе не означает наличие работников. Налоговый агент — это лицо, которое в предусмотренных законом случаях исчисляет, удерживает и перечисляет налог с дохода другого лица. Работодатель — это лицо, использующее труд работника на основании трудового договора. Заказчик по договору подряда или услуг — это лицо, которое приобретает результат работы или услугу.
В рассматриваемой ситуации ИП может быть налоговым агентом по НДФЛ, но при этом не быть работодателем и не выплачивать вознаграждение за выполнение работ или оказание услуг.
Разберем по шагам порядок действий при выплате арендной платы:
Таким образом, обязанность удержать НДФЛ с арендной платы не превращает арендодателя в работника ИП. Также эта обязанность не меняет правовую природу арендного платежа.
В разъяснениях финансового ведомства и налоговых органов для целей уменьшения налога по УСН под ИП, не производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, понимаются предприниматели, которые не имеют наемных работников и не выплачивают физическим лицам вознаграждения по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.
Этот подход важен для рассматриваемой ситуации. Договор аренды не является договором на выполнение работ или оказание услуг. Следовательно, выплата арендной платы не должна сама по себе переводить ИП в категорию предпринимателей, применяющих ограничение в 50% при уменьшении УСН на фиксированные страховые взносы.
При этом необходимо учитывать, что письма Минфина России и ФНС России не являются нормативными правовыми актами. Они отражают позицию ведомств по вопросам применения законодательства. Поэтому при нестандартной ситуации, крупной сумме налога или наличии смешанных договоров разумно получить индивидуальное письменное разъяснение налогового органа.
Особенно внимательно необходимо оформлять договорные отношения, если одновременно с арендой арендодатель оказывает ИП дополнительные услуги. Например, физическое лицо может не только сдавать помещение, но и обеспечивать охрану, уборку, техническое обслуживание, доставку, ремонт или управление объектом. В такой ситуации необходимо разделить арендную плату и вознаграждение за услуги.
На практике договор может называться «договор аренды», но фактически содержать условия о выполнении работ или оказании услуг. Название документа не имеет решающего значения. Необходимо анализировать его содержание и фактические отношения сторон.
Например, ИП арендует склад у физического лица. В договоре предусмотрено, что арендодатель ежемесячно получает фиксированную сумму за использование склада. Это арендная плата.
Одновременно арендодатель по отдельному соглашению обязуется ежедневно принимать товар, вести учет остатков, осуществлять погрузку и разгрузку, охранять склад и передавать отчеты. Вознаграждение за такие действия уже имеет признаки оплаты услуг или работ.
В этом случае необходимо разделить выплаты:
Если ИП выплачивает физическому лицу вознаграждение за услуги или работы, необходимо отдельно оценить последствия для страховых взносов, НДФЛ и права уменьшать налог по УСН без 50-процентного ограничения.
Не следует включать услуги в состав арендной платы только для того, чтобы сохранить право на уменьшение налога в полном объеме. При налоговой проверке инспекция будет оценивать действительное содержание операций: акты, переписку, платежные документы, обязанности сторон, периодичность выполнения действий, наличие конкретного результата и фактический характер отношений.
Если ИП применяет УСН «доходы», не имеет работников и не выплачивает физическим лицам вознаграждение за выполнение работ или оказание услуг, он вправе уменьшить исчисленный налог и авансовые платежи на сумму фиксированных страховых взносов за себя без ограничения в 50%.
Это означает, что налог может быть уменьшен вплоть до нуля, но только в пределах суммы страховых взносов, которые можно учесть для соответствующего периода.
Рассмотрим пример.
ИП применяет УСН «доходы» со ставкой 6%. За первый квартал предприниматель получил доход 800 000 рублей. Работников у ИП нет. ИП арендует офис у физического лица, удерживает НДФЛ с арендной платы и перечисляет налог как налоговый агент. Других выплат физическим лицам предприниматель не производит.
Исчисленный авансовый платеж по УСН составит:
800 000 × 6% = 48 000 рублей.
Допустим, сумма фиксированных страховых взносов, которую ИП вправе учесть при уменьшении авансового платежа, составляет 48 000 рублей.
В такой ситуации авансовый платеж может быть уменьшен до нуля:
48 000 − 48 000 = 0 рублей.
Ограничение в 50% не применяется, поскольку выплата арендной платы не является выплатой работнику или вознаграждением исполнителю за работу либо услугу.
Рассмотрим другой пример.
Доход ИП за полугодие составил 2 000 000 рублей. Ставка УСН — 6%. Исчисленный налог за полугодие:
2 000 000 × 6% = 120 000 рублей.
ИП не имеет работников, арендует помещение у физического лица и удерживает НДФЛ с арендной платы. Сумма фиксированных страховых взносов и дополнительного взноса в размере 1%, которую ИП вправе учесть, составляет 65 000 рублей.
Предприниматель уменьшает исчисленный налог на всю сумму взносов:
120 000 − 65 000 = 55 000 рублей.
При этом не требуется искусственно ограничивать вычет суммой 60 000 рублей, то есть 50% от налога. Такое ограничение применялось бы при наличии работников или выплат исполнителям по договорам на работы и услуги.
Ранее для уменьшения налога по УСН на собственные фиксированные страховые взносы предпринимателю было важно фактически перечислить взносы в бюджет до окончания соответствующего периода. Это приводило к необходимости планировать платежи заранее.
В настоящее время порядок изменен. ИП на УСН с объектом «доходы» вправе уменьшать налог и авансовые платежи на фиксированные страховые взносы за себя, которые подлежат уплате в соответствующем периоде. Предварительная фактическая уплата взносов на дату уменьшения налога не требуется.
Рассмотрим практический смысл этого правила.
Например, предприниматель рассчитывает авансовый платеж по УСН за первый квартал. Фиксированные взносы за текущий год еще не перечислены. Несмотря на это, ИП может учесть соответствующую сумму взносов при расчете авансового платежа, если взносы относятся к текущему расчетному периоду и подлежат уплате в установленном порядке.
Однако не следует понимать это правило как освобождение от уплаты страховых взносов. Налог уменьшить можно до фактической оплаты, но саму обязанность по уплате взносов необходимо исполнить в установленный срок. При неуплате образуется задолженность, могут быть начислены пени и применены меры взыскания.
Разберем порядок учета взносов по шагам:
Помимо фиксированного платежа ИП уплачивает дополнительный страховой взнос на обязательное пенсионное страхование, если его доход за расчетный период превышает 300 000 рублей.
Дополнительный взнос рассчитывается по формуле:
Дополнительный взнос = (Доход за год − 300 000 рублей) × 1%.
При этом необходимо учитывать установленный максимальный размер дополнительного взноса.
Для ИП на УСН «доходы» при расчете дополнительного взноса обычно учитывается полученный доход без уменьшения на расходы. Поэтому необходимо своевременно контролировать доходы, отраженные в книге учета доходов и расходов.
Рассмотрим пример.
Доход ИП на УСН «доходы» за год составил 1 500 000 рублей. Превышение над суммой 300 000 рублей составляет:
1 500 000 − 300 000 = 1 200 000 рублей.
Дополнительный взнос в размере 1% составит:
1 200 000 × 1% = 12 000 рублей.
Эту сумму можно использовать для уменьшения налога по УСН в порядке, установленном для страховых взносов ИП. При этом необходимо правильно определить период, в котором предприниматель учитывает такой взнос, и не заявить вычет повторно.
Если часть дополнительного взноса не была использована для уменьшения налога в одном периоде, необходимо проверить возможность его учета в следующем периоде по правилам, действующим для соответствующего расчетного года.
Чтобы уверенно применять уменьшение налога на 100%, необходимо проверить все выплаты физическим лицам за период. Ограничение в 50% может возникнуть не только при наличии штатных работников.
Рассмотрим распространенные случаи.
В то же время сама по себе выплата физическому лицу не всегда означает использование труда. Например, возврат займа, выплата возмещения ущерба, покупка имущества у физического лица или выплата арендной платы имеют собственную правовую природу. Однако по каждой операции необходимо анализировать документы и реальное содержание сделки.
Для подтверждения того, что выплата является именно арендной платой, необходимо корректно оформить документы. Рассмотрим, какие положения желательно включить в договор.
Если арендодатель дополнительно оказывает услуги, рекомендуем оформить отдельный договор или отдельное соглашение. Это позволит разделить арендные отношения и отношения по оказанию услуг, правильно исчислить налоги и снизить риск переквалификации операции.
Не следует оформлять фиктивный договор аренды, если фактически физическое лицо работает в интересах ИП. Например, если физическое лицо ежедневно выполняет функции администратора, кладовщика, водителя, уборщика или менеджера, а предприниматель называет выплаты «арендной платой» без реальной передачи имущества, это может быть признано схемой ухода от налогов и страховых взносов.
При выплате дохода физическому лицу по договору аренды ИП, как налоговый агент, должен правильно организовать расчет НДФЛ.
Рассмотрим общий алгоритм:
Рассмотрим пример.
По договору аренды ИП должен выплатить физическому лицу 50 000 рублей за месяц. Предположим, к доходу применяется ставка НДФЛ 13%.
Сумма НДФЛ составит:
50 000 × 13% = 6 500 рублей.
Физическому лицу перечисляем:
50 000 − 6 500 = 43 500 рублей.
Удержанный НДФЛ в размере 6 500 рублей перечисляем в бюджет как налоговый агент.
При этом для целей уменьшения УСН на фиксированные взносы важно не то, удерживается ли НДФЛ, а то, что выплата по договору аренды не является оплатой труда, работ или услуг.
Отдельно необходимо проверить, не зарегистрирован ли арендодатель как индивидуальный предприниматель и не сдает ли он имущество в рамках своей предпринимательской деятельности.
Если имущество сдает ИП, который выставляет документы как предприниматель и получает доход в рамках своего режима налогообложения, порядок уплаты НДФЛ может отличаться. В такой ситуации обычно ИП-арендатор не удерживает НДФЛ как налоговый агент, поскольку арендодатель самостоятельно исполняет свои налоговые обязанности.
Однако нельзя ориентироваться только на устные пояснения арендодателя. Необходимо запросить документы, подтверждающие статус предпринимателя, и определить, относится ли сдача имущества в аренду к его предпринимательской деятельности.
Рассмотрим, что желательно получить от арендодателя-ИП:
Если арендодатель является плательщиком налога на профессиональный доход, необходимо проверять возможность применения этого режима к конкретной операции, получать чек из приложения и соблюдать специальные правила работы с самозанятыми.
Разберем ошибки, которые часто допускают ИП при расчете УСН и работе с арендодателями — физическими лицами.
Перед расчетом каждого авансового платежа по УСН рекомендуем проводить внутреннюю проверку. Рассмотрим удобный алгоритм.
Такой подход позволит своевременно обнаружить обстоятельства, которые могут изменить порядок уменьшения налога. Особенно важно проводить проверку в периоде, когда ИП впервые заключает договор с физическим лицом.
ИП применяет УСН «доходы». В течение года он:
В первой ситуации ИП выплачивает арендную плату. Во второй ситуации ИП оплачивает приобретение имущества. В третьей ситуации ИП выплачивает вознаграждение за выполнение работ.
Несмотря на то что аренда сама по себе не должна лишать ИП права на уменьшение налога без ограничения, договор подряда требует отдельной оценки. Выплата подрядчику связана с выполнением работ. Поэтому предпринимателю необходимо учитывать, что наличие такой выплаты может привести к применению общего правила об ограничении уменьшения налога по УСН.
Нельзя делать вывод о праве на 100-процентное уменьшение налога только по одному договору аренды. Необходимо проанализировать все выплаты физическим лицам в течение налогового периода.
ИП на УСН «доходы» занимается розничной торговлей. У него нет работников. Он арендует торговое помещение у физического лица. Арендодатель не оказывает предпринимателю никаких услуг, не выполняет работы и не участвует в деятельности магазина.
ИП ежемесячно перечисляет арендную плату, удерживает НДФЛ и сдает отчетность налогового агента. Дополнительно предприниматель уплачивает фиксированные страховые взносы за себя.
В такой ситуации можно применить следующий подход:
При достаточной сумме страховых взносов налог по УСН может быть уменьшен до нуля.
Если договор содержит не только аренду, но и существенный объем обязанностей арендодателя, рекомендуем не ограничиваться формальным названием договора. Необходимо проанализировать, что именно получает ИП за перечисляемые деньги.
Например, если арендодатель обязан круглосуточно присутствовать на объекте, принимать посетителей, обслуживать оборудование, выполнять погрузку, вести документацию и отвечать за сохранность товаров, отношения могут выходить за пределы обычной аренды.
В такой ситуации безопаснее:
Такой подход может привести к более осторожному расчету налога, но снизит риск спора с налоговой инспекцией.
ИП на УСН с объектом «доходы», который арендует имущество у обычного физического лица и удерживает НДФЛ с арендной платы, может применять уменьшение налога на фиксированные страховые взносы за себя без ограничения в 50%, если одновременно выполняются следующие условия:
Рассматриваемая выплата арендодателю не является вознаграждением за труд, выполнение работ или оказание услуг. Поэтому наличие обязанности удерживать НДФЛ с арендной платы не должно само по себе приводить к 50-процентному ограничению уменьшения налога по УСН.
Информация носит справочный характер