Разберем ситуацию, которая на практике вызывает много споров у бухгалтеров и кадровых специалистов. Вопрос обычно звучит так: если физическое лицо в течение 2023 года получило дивиденды в сумме более 5 млн рублей, а также заработную плату, которая сама по себе 5 млн рублей не превысила, можно ли в конце года сложить эти доходы, пересчитать НДФЛ по ставке 15% с суммы превышения и удержать недостающий налог при последней выплате, например 29.12.2023?
Нет, налоговый агент не должен так делать. Для 2023 года такой самостоятельный итоговый пересчет по объединенной сумме дивидендов и зарплаты у работодателя или у организации, выплачивающей дивиденды, не предусмотрен. Дивиденды и зарплата относятся к разным налоговым базам. В 2023 году налоговый агент применял прогрессивную ставку по каждой соответствующей налоговой базе отдельно, а не по собственному объединенному расчету всех доходов физического лица.
Рассмотрим подробнее, почему это так, на какие нормы опираться и как правильно действовать на практике, чтобы не создать лишнее удержание, не исказить 6-НДФЛ и не получить вопросы от инспекции.
Чтобы правильно ответить на вопрос, сначала проанализируем саму структуру НДФЛ. Ошибка обычно возникает из-за того, что бухгалтер видит общий доход физического лица за год и делает логичный, но не совсем корректный вывод: раз общий доход превысил 5 млн рублей, значит со всего превышения надо удержать 15% сразу у источника выплаты. На первый взгляд это выглядит разумно, но для 2023 года такой подход был бы неверным.
Выясним причину. В Налоговом кодексе РФ используется понятие совокупности налоговых баз, однако это не означает, что налоговый агент вправе в произвольном порядке объединять любые доходы физического лица при каждой выплате. Закон прямо разделяет налоговые базы по видам доходов.
По правилам статьи 210 НК РФ налоговая база по доходам от долевого участия, то есть по дивидендам, определяется отдельно. Отдельно определяется и основная налоговая база, к которой, как правило, относится заработная плата. Именно это и является ключом к решению вопроса.
Иными словами, когда организация выплачивает дивиденды, она исчисляет НДФЛ именно по базе дивидендов. Когда выплачивает зарплату, она исчисляет НДФЛ по основной налоговой базе. Смешивать эти две базы для самостоятельного годового пересчета налоговый агент не должен.
Разберем по шагам, какие именно базы участвуют в рассматриваемой ситуации.
Налоговая база по дивидендам. Это доходы от долевого участия в организации. По ним действуют специальные правила статьи 210 НК РФ и специальные положения статьи 214 НК РФ.
Основная налоговая база. К ней относятся, в частности, доходы в виде заработной платы, премий, отпускных, больничных и других выплат, которые облагаются по общей ставке для резидента.
Это принципиально разные базы. Поэтому если дивиденды сами по себе превысили 5 млн рублей, по ним уже применяется расчет с учетом ставки 15% в части превышения. А если зарплата отдельно не превысила 5 млн рублей, то по ней налоговый агент продолжает удерживать 13% в рамках этой базы.
Объединять эти две базы вручную в декабре 2023 года и доудерживать НДФЛ при выплате зарплаты нельзя.
Здесь важно учесть исторический контекст. Многие специалисты помнят общее правило про НДФЛ 15% с доходов свыше 5 млн рублей, но упускают переходный порядок, который действовал именно для налоговых агентов.
В 2021–2023 годах применялся специальный порядок, введенный Федеральным законом № 372-ФЗ. Суть его в том, что налоговые агенты применяли прогрессивную ставку к каждой налоговой базе отдельно. Это очень важная формулировка, потому что именно она отвечает на вопрос из темы форума.
Следовательно, в 2023 году налоговый агент смотрел не на общий совокупный доход физического лица по всем возможным поступлениям, а на конкретную налоговую базу, которую он исчисляет в рамках своих обязанностей.
Рассмотрим это на простом алгоритме:
Определим вид дохода.
Отнесем доход к соответствующей налоговой базе.
Проверим размер именно этой базы.
Применим ставку 13% или 15% в пределах правил для данной базы.
Удержим налог непосредственно при выплате соответствующего дохода.
Если организация поступит иначе и искусственно объединит базы, она выйдет за пределы порядка, установленного НК РФ для налогового агента.
Теперь посмотрим на дивиденды отдельно. Если физическое лицо — налоговый резидент РФ — получило дивиденды в сумме более 5 млн рублей, организация, выплачивающая дивиденды, обязана исчислить НДФЛ следующим образом:
с части дивидендов в пределах 5 млн рублей — по ставке 13%;
с части дивидендов сверх 5 млн рублей — по ставке 15%.
Это означает, что по дивидендам налоговый агент уже применил прогрессивную ставку корректно, если рассчитал налог отдельно внутри базы дивидендов.
Например, если дивиденды составили 8 000 000 руб., то расчет выглядит так:
5 000 000 руб. × 13% = 650 000 руб.;
3 000 000 руб. × 15% = 450 000 руб.;
итого НДФЛ с дивидендов = 1 100 000 руб.
Если именно так налог уже был удержан, значит по базе дивидендов организация свою обязанность исполнила.
Теперь отдельно рассмотрим зарплату. Если заработная плата за 2023 год составила, например, 2 400 000 руб. или 4 800 000 руб., но не превысила 5 000 000 руб., налоговый агент удерживает НДФЛ по ставке 13% в рамках основной налоговой базы.
Например, если зарплата за год составила 4 000 000 руб., расчет будет таким:
4 000 000 руб. × 13% = 520 000 руб.
Даже если одновременно этому же физическому лицу выплачивались дивиденды в сумме 8 000 000 руб., сам по себе факт получения дивидендов не дает работодателю права пересчитать НДФЛ по зарплате как будто зарплата входит в ту же базу, что и дивиденды.
Зарплата остается в своей налоговой базе, дивиденды — в своей.
Здесь как раз и возникает самая тонкая часть вопроса. Бухгалтер видит, что в целом человек получил за год, например, 12 млн руб.: из них 8 млн руб. дивиденды и 4 млн руб. зарплата. Отсюда появляется идея: давайте сами все сложим и удержим дополнительный НДФЛ при последней декабрьской выплате.
Но такой механики для налогового агента в 2023 году не было.
Нужно разделять две разные ситуации:
Исчисление НДФЛ налоговым агентом при выплате конкретного дохода. Здесь агент считает налог по правилам своей налоговой базы.
Итоговая оценка общей суммы налоговых баз физического лица по итогам года. Здесь уже может возникнуть сумма налога к доплате по уведомлению налогового органа.
То есть бухгалтеру не нужно подменять собой налоговый орган и делать произвольный итоговый сводный расчет по всем доходам физического лица, если НК РФ не возлагает на него такую обязанность в конкретном порядке для конкретного периода.
Рассмотрим подробнее, кто отвечает за возможный дополнительный расчет по итогам налогового периода. В ряде случаев сумму НДФЛ, подлежащую доплате, определяет налоговый орган, а не налоговый агент. Именно поэтому в разъяснениях ФНС отдельно подчеркивалось, что возможные доначисления могут быть отражены в налоговом уведомлении.
Практический смысл здесь такой:
налоговые агенты удерживают НДФЛ в пределах своих обязанностей и по установленным для них правилам;
налоговый орган получает сведения о доходах физического лица из отчетности;
при необходимости инспекция производит итоговый расчет и направляет налогоплательщику уведомление на доплату.
Поэтому попытка организации самостоятельно удержать «все, что, возможно, потом доначислит инспекция», выглядит как превышение полномочий налогового агента.
Проанализируем ситуацию с последней выплатой в году. На практике бухгалтер иногда хочет «закрыть вопрос» до конца года и удержать налог сразу 29 декабря 2023 года. Но такой подход рискован по нескольким причинам.
Неверное основание для удержания. Нельзя удерживать налог только потому, что бухгалтер внутренне решил объединить разные налоговые базы, если НК РФ не предусматривает такого расчета у налогового агента.
Риск излишнего удержания. Если удержать лишний НДФЛ без достаточного правового основания, можно нарушить права физического лица.
Искажение учета НДФЛ. Неправильный расчет приведет к ошибкам в регистрах, справках о доходах, расчете 6-НДФЛ и, возможно, в уведомлениях об исчисленных суммах налога.
Проблемы с возвратом. Если позже выяснится, что налог удержан излишне, организации придется оформлять возврат, корректировать отчетность и объяснять логику инспекции.
Именно поэтому безопасный вариант в 2023 году состоял не в том, чтобы «досчитать все вручную», а в том, чтобы корректно исчислять НДФЛ по каждой базе отдельно.
Посмотрим на пример, максимально близкий к вопросу из темы.
Исходные данные:
дивиденды физическому лицу в 2023 году — 7 500 000 руб.;
заработная плата за 2023 год — 3 600 000 руб.;
лицо является налоговым резидентом РФ.
Рассчитаем НДФЛ правильно.
Шаг 1. Рассчитаем НДФЛ по дивидендам.
5 000 000 руб. × 13% = 650 000 руб.;
2 500 000 руб. × 15% = 375 000 руб.;
НДФЛ с дивидендов = 1 025 000 руб.
Шаг 2. Рассчитаем НДФЛ по зарплате.
3 600 000 руб. × 13% = 468 000 руб.
Шаг 3. Проверим, нужно ли работодателю объединять базы.
Нет, не нужно. Несмотря на то что общий доход лица за год составил 11 100 000 руб., налоговый агент по состоянию на 2023 год не должен объединять базу по дивидендам и основную налоговую базу для самостоятельного декабрьского доудержания.
Итог: организация удерживает НДФЛ с дивидендов по своей базе, с зарплаты — по своей базе. Самостоятельно дополнительно удерживать налог со всей суммы превышения при выплате зарплаты 29.12.2023 не нужно.
Разберем правовую логику подробнее, чтобы эту позицию можно было уверенно обосновать перед руководителем, аудитором или инспекцией.
Во-первых, статья 210 НК РФ прямо перечисляет налоговые базы, входящие в совокупность налоговых баз, и устанавливает, что каждая из них определяется отдельно. В этой структуре база по доходам от долевого участия выделена отдельно, а основная налоговая база вынесена в отдельный подпункт.
Во-вторых, статья 224 НК РФ устанавливает прогрессивную ставку 13% / 15% для соответствующих налоговых баз.
В-третьих, в отношении доходов 2021–2023 годов действовало специальное переходное правило: налоговые агенты применяли соответствующие ставки к каждой налоговой базе отдельно. Это означает, что сам агент в 2023 году не должен был делать единый сводный расчет по дивидендам и зарплате как по одной общей базе.
В-четвертых, статья 226 НК РФ говорит о том, что налоговый агент исчисляет налог без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных ими сумм налога. Даже если в нашем случае дивиденды и зарплату выплачивает одна и та же организация, эта норма хорошо показывает общий принцип: обязанности агента ограничены конкретным порядком исчисления, а не произвольным объединением всей налоговой картины физического лица.
Теперь ответим на практический вопрос еще точнее. По зарплате в конце декабря бухгалтер, конечно, делает обычный итоговый расчет НДФЛ в рамках основной налоговой базы за налоговый период. Но это не означает, что в этот декабрьский расчет нужно включать дивиденды.
Правильный подход такой:
закрываем начисления по зарплате за декабрь;
определяем налоговую базу по зарплате нарастающим итогом с начала года;
пересчитываем НДФЛ по основной базе именно по правилам этой базы;
удерживаем налог из декабрьской выплаты в пределах суммы, исчисленной по основной базе;
не включаем в этот расчет дивиденды, которые уже были исчислены по отдельной базе.
Это и будет корректным завершением года у налогового агента.
Если сформулировать ответ кратко и по существу, он будет таким:
Нет, самостоятельно суммировать дивиденды и зарплату за 2023 год и удерживать дополнительный НДФЛ 15% с общей суммы превышения налоговый агент не должен. База по дивидендам и база по зарплате определяются отдельно. В 2023 году налоговый агент применял ставку 13%/15% к каждой налоговой базе отдельно.
Именно такой вывод следует из норм НК РФ и подтверждается разъяснительной практикой по применению прогрессивной ставки в переходный период.
Это отдельный важный нюанс. Иногда бухгалтер рассуждает так: если и дивиденды, и зарплату выплачивает одна и та же организация, значит она видит все доходы и может сама свести их вместе. Но сам по себе факт выплаты доходов одним лицом ничего не меняет.
Нужно ориентироваться не на то, один или несколько источников выплаты, а на то, как НК РФ квалифицирует соответствующие доходы и как предписывает определять налоговую базу.
Даже если выплаты делает одна организация:
дивиденды остаются доходами от долевого участия;
зарплата остается доходом основной налоговой базы;
исчисление НДФЛ производится по правилам каждой базы отдельно.
Поэтому единый внутренний «финальный» пересчет просто потому, что все выплаты прошли через одну бухгалтерию, делать не нужно.
Рассмотрим и эту ситуацию, потому что на практике она встречается. Если бухгалтер все же объединил дивиденды и зарплату и удержал дополнительный НДФЛ в декабре 2023 года, нужно проанализировать, не возникло ли излишнее удержание.
Разберем по шагам возможные действия:
проверим расчет по каждой налоговой базе отдельно;
сопоставим удержанный НДФЛ с правильной суммой по дивидендам и по основной базе;
если обнаружим излишне удержанный налог, оформим возврат по правилам статьи 231 НК РФ;
скорректируем регистры налогового учета по НДФЛ;
при необходимости уточним отчетность, если ошибка повлияла на ранее представленные показатели.
Здесь важно не затягивать, потому что излишне удержанный НДФЛ — это не просто техническая неточность, а денежное обязательство перед физическим лицом.
Иногда проблема не в бухгалтерском расчете, а в согласовании позиции внутри компании. Например, собственник спрашивает: «Почему вы не удержали 15% со всей суммы, если общий доход человека больше 5 млн?»
В такой ситуации удобно использовать простое объяснение:
Потому что для 2023 года закон велел считать НДФЛ по дивидендам отдельно и по зарплате отдельно. Организация не вправе по собственной инициативе объединять эти базы в декабре и удерживать дополнительный налог только на основании общего дохода за год.
Такое объяснение обычно снимает вопрос, потому что переводит обсуждение из плоскости «нам так кажется логичным» в плоскость «так устроена норма закона».
Проанализируем ситуацию, когда ошибка кажется особенно вероятной.
Исходные данные:
дивиденды — 4 900 000 руб.;
зарплата — 600 000 руб.;
общая сумма доходов — 5 500 000 руб.
У бухгалтера возникает мысль: общий доход больше 5 млн рублей, значит нужно удержать 15% с 500 000 руб. превышения. Но для 2023 года это неверно в логике налогового агента.
Почему?
база по дивидендам не превысила 5 млн руб., значит по ней налог — 13%;
основная налоговая база по зарплате тоже не превысила 5 млн руб., значит по ней налог — 13%;
налоговый агент не складывает эти базы сам для декабрьского удержания.
Это хороший пример того, как общий доход может превысить порог, но обязанности агента по самостоятельному дополнительному удержанию именно в таком виде не возникает.
Теперь перейдем к практической стороне вопроса в 1С. Хотя в самой теме форума не приводится программный код, для бухгалтера важно понимать, где именно смотреть расчет и что контролировать в типовой конфигурации.
Рассмотрим наиболее типичные объекты учета, которые помогают проверить корректность НДФЛ:
Дивиденды — документ или механизм отражения выплаты дивидендов, в котором рассчитывается НДФЛ по соответствующей базе.
НачислениеЗарплатыИВзносов — документ, в котором формируется НДФЛ по основной налоговой базе по зарплате.
ВедомостьВБанк или ВедомостьВКассу — документы выплаты, через которые фактически удерживается исчисленный налог.
УчетНДФЛ — регистры и движения, по которым удобно проверить дату получения дохода, дату удержания и сумму налога.
ПодробныйАнализНДФЛПоСотруднику — отчет, который помогает увидеть распределение доходов и удержаний по сотруднику.
6-НДФЛ — итоговая форма контроля правильности отражения исчисленного и удержанного налога.
Конкретные названия могут немного отличаться в зависимости от конфигурации, редакции и используемой подсистемы, например в 1С:ЗУП и в 1С:Бухгалтерия состав документов и отчетов частично отличается. Но логика проверки остается одинаковой: дивиденды и зарплата должны идти по своим правилам расчета НДФЛ, а не сливаться вручную в один декабрьский пересчет.
Разберем по шагам, как бухгалтеру себя проверить в программе.
Откроем документ начисления дивидендов и убедимся, что НДФЛ рассчитан по ставке 13% до достижения порога 5 млн руб. по базе дивидендов и по ставке 15% с суммы превышения.
Откроем документы начисления зарплаты за все месяцы года и проверим, как формировалась основная налоговая база по сотруднику.
Сформируем аналитический отчет по НДФЛ по физическому лицу и посмотрим, не было ли ручных корректировок, которые искусственно объединили разные виды доходов.
Проверим декабрьскую выплату: удержан ли там только тот НДФЛ, который относится к основной базе по зарплате, без дополнительного ручного «доудержания» из-за дивидендов.
Сверим итоговые суммы с расчетом 6-НДФЛ и регистрами налогового учета.
Если в результате проверки увидим, что бухгалтер вручную изменял НДФЛ в декабре, стоит дополнительно проанализировать основания такой корректировки.
Нет, для описанной ситуации ручной пересчет объединенной суммы дивидендов и зарплаты делать не нужно. Соответственно, и ручные операции ради такого объединения создавать не следует.
Если бухгалтер начинает вводить произвольные корректировки через операции учета НДФЛ, это обычно признак того, что он пытается реализовать логику, которой нет в законе для налогового агента. В результате программа может перестать корректно собирать отчетность, а последующая проверка причин отклонения займет больше времени, чем изначальный правильный расчет.
Поэтому базовая рекомендация такая: не исправляйте стандартный расчет 1С ручными движениями только ради того, чтобы принудительно объединить дивиденды и зарплату в 2023 году.
Чтобы закрепить позицию документально, можно использовать нейтральную рабочую формулировку следующего содержания:
В 2023 году НДФЛ по доходам физического лица в виде дивидендов и заработной платы исчисляется налоговым агентом по соответствующим налоговым базам отдельно. Самостоятельное объединение базы по дивидендам и основной налоговой базы в целях удержания НДФЛ по ставке 15% с общей суммы превышения свыше 5 млн рублей при последней выплате дохода не производится.
Такая формулировка хорошо подходит для согласования позиции с главным бухгалтером, аудитором и руководителем.
Иногда смешивают две разные процедуры:
обычный перерасчет НДФЛ по зарплате в пределах основной базы, например из-за стандартных вычетов или уточнения дохода;
попытка объединить в один расчет разные налоговые базы, например зарплату и дивиденды.
Первый вариант возможен и нормален. Второй — в рассматриваемой ситуации за 2023 год для налогового агента неверен.
То есть если нужно пересчитать НДФЛ по зарплате из-за изменения вычетов, обнаруженной ошибки в начислении, сторнирования дохода или уточнения статуса налогоплательщика, это обычная рабочая задача. Но если идея пересчета основана только на том, что у человека одновременно были дивиденды и зарплата и общий доход превысил 5 млн руб., — такой перерасчет по инициативе агента делать не нужно.
Посмотрим на типовые ошибки, чтобы их избежать.
Смешивают понятия «совокупность налоговых баз» и «единая база для удержания налоговым агентом». Это не одно и то же.
Считают, что если доходы выплачивает одна организация, то она вправе все сложить. Но решает не источник выплаты, а правовой режим конкретной налоговой базы.
Пытаются «перестраховаться» и удержать больше в декабре. На практике это может привести к излишнему удержанию и исправлениям.
Используют ручные корректировки в 1С без правового основания. Это искажает регистры и усложняет сдачу отчетности.
Не отделяют правила 2023 года от правил, действующих в другие периоды. Для НДФЛ крайне важно учитывать конкретный налоговый период и редакцию НК РФ.
Подведем практический итог и сформируем безопасный алгоритм действий бухгалтера.
Определим вид дохода: дивиденды или зарплата.
Проверим, к какой налоговой базе относится доход.
Исчислим НДФЛ в рамках именно этой базы.
Не будем объединять базу по дивидендам и основную налоговую базу при декабрьском удержании за 2023 год.
Не будем вводить ручные корректировки в 1С ради такого объединения.
При необходимости зафиксируем правовую позицию во внутреннем документе.
Такой подход соответствует нормам НК РФ и снижает риск претензий по излишнему удержанию налога.
Итак, ответ на вопрос из темы форума однозначный.
В 2023 году налоговый агент не должен самостоятельно суммировать доходы физического лица в виде дивидендов и заработной платы, чтобы удержать НДФЛ по ставке 15% с общей суммы свыше 5 млн рублей при последней выплате в году.
Разберем итог по существу:
налоговая база по дивидендам определяется отдельно;
основная налоговая база по зарплате определяется отдельно;
в 2023 году налоговые агенты применяли ставку 13%/15% к каждой налоговой базе отдельно;
самостоятельное объединение дивидендов и зарплаты для декабрьского доудержания у налогового агента не предусмотрено;
следовательно, удерживать дополнительный налог при выплате 29.12.2023 только потому, что совокупный доход превысил 5 млн рублей, не нужно.
Если дивиденды уже были обложены по правилам своей базы, а зарплата — по правилам основной налоговой базы, значит обязанность налогового агента исполнена корректно.
Информация носит справочный характер