Рассмотрим ситуацию: организация выиграла тендер по 44-ФЗ, заключает контракт на поставку товаров медицинскому учреждению и получает банковскую гарантию для обеспечения исполнения обязательств. Банк выдал гарантию, а организация заплатила банку вознаграждение. Разберем, какие проводки сделать, какой субсчет использовать, как признать расход в бухгалтерском учете и как отразить сумму в налоге на прибыль.
Короткий практический вывод: вознаграждение банку за выдачу банковской гарантии обычно отражайте через расчеты с банком по счету 76.09, а затем списывайте в расходы. В бухгалтерском учете при небольшой сумме можно признать расход единовременно, например проводкой Дт 91.02 Кт 76.09. Для налога на прибыль, если гарантия действует несколько отчетных или налоговых периодов, безопаснее признавать расход равномерно в течение срока действия гарантии.
Сначала разделим две разные величины: сумму самой гарантии и вознаграждение банку.
Сумма банковской гарантии — это сумма, которую банк обязуется выплатить заказчику, если поставщик нарушит обязательства по контракту. У поставщика эта сумма не является обычным расходом. Организация не платит ее банку в момент получения гарантии, поэтому в налоговых расходах сама сумма гарантии не отражается.
Вознаграждение банку за выдачу гарантии — это реальная плата за банковскую услугу. Именно эту сумму нужно отразить в бухгалтерском и налоговом учете.
По 44-ФЗ сейчас чаще используется термин независимая гарантия, но в бухгалтерской практике ее по-прежнему часто называют банковской гарантией. Для учета вознаграждения принципиальной разницы в названии нет: мы учитываем плату банку или иной допустимой финансовой организации за предоставление обеспечения исполнения контракта.
Рассмотрим базовый вариант, который предложен в теме форума и подходит для типовой ситуации, когда поставщик оплатил банку комиссию за гарантию.
Оплатите вознаграждение банку: Дт 76.09 Кт 51 — перечислена комиссия банку за выдачу банковской гарантии.
Признайте расход в бухгалтерском учете: Дт 91.02 Кт 76.09 — вознаграждение банку списано в прочие расходы.
Субсчет 76.09 в 1С часто используется для разных расчетов с контрагентами, которые не попадают на более специализированные субсчета. Поэтому для комиссии по банковской гарантии он обычно удобен. При необходимости создайте отдельную аналитику по банку, договору банковской гарантии и статье расходов, чтобы потом быстро проверить суммы по каждому контракту.
Важно: конкретный субсчет 76 счета организация выбирает самостоятельно в рабочем плане счетов. Если в вашей учетной политике или настройках 1С для таких операций используется другой субсчет, применяйте его. Но для типовой 1С:Бухгалтерии вариант 76.09 действительно встречается чаще всего.
Теперь проанализируем, всегда ли нужно применять счет 91.02. На практике возможны разные подходы.
Счет 91.02 используйте, если организация учитывает банковскую комиссию как прочий расход. Это простой и распространенный вариант, особенно когда сумма несущественная и не влияет заметно на себестоимость конкретной поставки.
Счет 44 можно использовать у торговой организации, если банковская гарантия непосредственно связана с реализацией товаров по контракту. Например, компания поставляет медицинские изделия или расходные материалы и рассматривает комиссию банка как расход на продажу.
Счет 26 можно использовать, если комиссия относится к общехозяйственным расходам, например организация регулярно участвует в закупках и не относит такие комиссии на конкретную поставку.
Счет 20 может использоваться, если гарантия напрямую связана с выполнением работ или оказанием услуг и организация относит такие затраты в производственную себестоимость.
Для ситуации из вопроса — поставка товаров медицинскому учреждению — чаще всего выбирают один из двух вариантов: Дт 91.02 Кт 76.09 как прочий расход или Дт 44 Кт 76.09 как расход, связанный с продажей. Если сумма небольшая, вариант с 91.02 обычно проще. Если сумма значительная и прямо относится к конкретному контракту, логичнее рассмотреть счет 44 или иной счет затрат, закрепленный в учетной политике.
Рассмотрим первый вариант — единовременное списание. Он удобен, когда вознаграждение банку несущественно для бухгалтерской отчетности. В таком случае можно руководствоваться требованием рациональности ведения учета и не растягивать сумму на весь срок действия гарантии.
Проводки будут такими:
Дт 76.09 Кт 51 — оплачено вознаграждение банку.
Дт 91.02 Кт 76.09 — комиссия банка признана в расходах единовременно.
Посмотрим на пример. Организация выиграла тендер, получила гарантию на 300 000 рублей и заплатила банку комиссию 9 000 рублей. Сумма комиссии для организации несущественна. В бухгалтерском учете можно отразить оплату банку по дебету 76.09 и кредиту 51, а затем списать 9 000 рублей на 91.02.
Этот вариант удобен, если: сумма небольшая, гарантия не связана с созданием или приобретением существенного актива, организация закрепила рациональный способ учета в учетной политике, а единовременное признание не искажает бухгалтерскую отчетность.
Теперь рассмотрим второй вариант — равномерное списание. Он особенно полезен, если гарантия действует долго, комиссия существенная, а организация хочет сблизить бухгалтерский и налоговый учет.
В этом случае сначала отразите комиссию как расход будущих периодов, а затем списывайте ее частями в течение срока действия гарантии.
Дт 76.09 Кт 51 — оплачено вознаграждение банку.
Дт 97.21 Кт 76.09 — комиссия отнесена на расходы будущих периодов.
Дт 91.02 Кт 97.21 — ежемесячно списана часть комиссии в расходы.
Если организация относит комиссию не на прочие расходы, а на расходы по обычным видам деятельности, третья проводка может быть другой: Дт 44 Кт 97.21, Дт 26 Кт 97.21 или Дт 20 Кт 97.21. Выбирайте счет в зависимости от экономического смысла операции и учетной политики.
Посмотрим на пример. Комиссия банка составила 120 000 рублей. Гарантия действует 12 месяцев. Организация решила списывать сумму равномерно. Тогда ежемесячный расход составит 10 000 рублей. В первом месяце отразите оплату и принятие комиссии к учету, а затем ежемесячно списывайте по 10 000 рублей на выбранный счет расходов.
Этот вариант безопаснее, если: гарантия действует несколько отчетных периодов, сумма комиссии существенная, комиссия рассчитывалась банком исходя из срока гарантии, организация хочет избежать временных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.
Разберем налоговый учет. Для целей налога на прибыль вознаграждение за банковскую гарантию можно учитывать как расходы на оплату услуг банка. Такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, если гарантия получена для обеспечения контракта, связанного с обычной деятельностью организации.
В ситуации из вопроса гарантия нужна для исполнения контракта на поставку товаров медицинскому учреждению. Значит, комиссия банку экономически обоснована, связана с деятельностью, направленной на получение дохода, и при наличии документов может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
Для налога на прибыль применяйте такой подход:
Если гарантия действует в пределах одного отчетного периода, расход можно признать единовременно в полной сумме.
Если гарантия действует несколько отчетных или налоговых периодов, безопаснее признавать расход равномерно в течение срока действия гарантии.
Если сумма вознаграждения зависит от срока действия гарантии, равномерный порядок особенно важен. Минфин указывает, что такие расходы следует распределять на весь срок действия гарантии.
Рассмотрим пример для налога на прибыль. Банк выдал гарантию с 1 апреля по 30 сентября. Комиссия составила 60 000 рублей. Срок действия — 183 дня. В налоговом учете безопаснее распределить расход пропорционально количеству дней действия гарантии в каждом месяце. Тогда за апрель признаем часть за 30 дней, за май — за 31 день, за июнь — за 30 дней и так далее.
Формула будет такой:
Расход месяца = сумма комиссии / общее количество дней действия гарантии × количество дней действия гарантии в месяце.
Если комиссия 60 000 рублей, а срок действия гарантии 183 дня, расход за апрель составит: 60 000 / 183 × 30 = 9 836,07 рублей. По аналогии рассчитайте суммы за остальные месяцы.
Рассмотрим ситуацию, которая часто возникает на практике. В бухгалтерском учете организация списала комиссию единовременно на 91.02, потому что сумма несущественная. А в налоговом учете решила признавать расход равномерно, потому что гарантия действует несколько отчетных периодов.
В этом случае между бухгалтерским и налоговым учетом появится временная разница. Если организация применяет ПБУ 18/02, нужно оценить, возникает ли необходимость отражать отложенные налоговые активы или обязательства. Малые предприятия, которые вправе не применять ПБУ 18/02, могут не отражать такие разницы, если это соответствует их учетной политике.
Чтобы упростить учет, рассмотрите два варианта:
Сблизьте бухгалтерский и налоговый учет. Отражайте комиссию через 97.21 и списывайте равномерно и в БУ, и в НУ.
Оставьте разные правила. В БУ списывайте единовременно, а в НУ распределяйте равномерно. Этот вариант допустим, но требует контроля разниц.
Для небольшой организации чаще проще выбрать первый вариант, если сумма комиссии заметная. Для совсем небольших сумм можно оставить единовременное списание в БУ и равномерное признание в НУ, но обязательно проверьте настройки налогового учета в 1С.
Посмотрим на НДС. Операции, связанные с выдачей и обслуживанием банковской гарантии банком, обычно не облагаются НДС. Поэтому банк, как правило, выставляет документы без НДС.
Это означает, что входной НДС к вычету по такой комиссии обычно не возникает. В учете отражайте всю сумму вознаграждения банку как расход без выделения НДС.
Проверьте первичные документы банка: договор или заявление на выдачу гарантии, уведомление о выдаче гарантии, банковскую выписку, акт или иной документ на комиссию, если банк его предоставляет. Если в документе указано «без НДС», сумму полностью относите на соответствующий счет учета расходов.
В теме форума отдельно задан вопрос: на какой субсчет 76 счета лучше относить вознаграждение? Разберем это подробнее.
В типовой практике 1С часто используют субсчет 76.09 «Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Это удобный вариант, потому что комиссия за банковскую гарантию не является обычной оплатой поставщику за товары, работы или услуги в классическом смысле счета 60, и при этом не является расчетом с покупателем по счету 62.
Однако субсчет не является единственно возможным. Организация может открыть отдельный субсчет, например:
76.09 — если используем типовую аналитику 1С без детализации рабочего плана счетов.
76.БГ — если хотим выделить расчеты по банковским гарантиям отдельно.
76.05 или другой субсчет — если такой порядок уже закреплен в рабочем плане счетов организации.
Главное правило: выберите один понятный подход, закрепите его в учетной политике или рабочем плане счетов и применяйте последовательно. Тогда бухгалтерия сможет быстро сверить расчеты с банком и подтвердить расходы при проверке.
Разберем по шагам типовой порядок в 1С:Бухгалтерия 8.3. Конкретные названия разделов могут немного отличаться в зависимости от версии программы и настроек интерфейса, но логика учета сохраняется.
Создайте контрагента-банк. В справочнике Контрагенты проверьте, что банк заведен корректно. Укажите договор, по которому выдана банковская гарантия. Для удобства назовите договор так, чтобы было видно номер гарантии или номер государственного контракта.
Отразите оплату комиссии банку. Используйте документ Списание с расчетного счета. Вид операции можно выбрать как прочее списание или иной подходящий вариант, предусмотренный вашей базой. В проводках отразите Дт 76.09 Кт 51.
Признайте расход единовременно. Если списываете комиссию сразу, используйте документ Операция, введенная вручную. Сделайте проводку Дт 91.02 Кт 76.09. В аналитике по 91.02 выберите статью прочих расходов, например «Комиссия за банковскую гарантию» или «Расходы на услуги банков».
Либо отразите расход через РБП. Если распределяете сумму по сроку действия гарантии, используйте счет 97.21 и справочник Расходы будущих периодов. Укажите срок начала и окончания списания, способ признания расходов и счет затрат.
Проверьте закрытие месяца. Если используете 97.21, регламентная операция Закрытие месяца должна списывать часть расходов на нужный счет. После закрытия проверьте оборотно-сальдовую ведомость по счетам 76.09, 97.21, 91.02, 44 или 26.
Если в вашей базе подключен раздельный учет БУ и НУ, внимательно проверьте суммы в налоговом учете. Бывает, что в БУ комиссия списана сразу, а в НУ ее нужно распределить. Тогда в документе или ручной операции нужно корректно заполнить суммы по БУ, НУ и временным разницам.
Рассмотрим самый простой вариант. Он подходит, если сумма комиссии небольшая и организация признает ее в бухгалтерском учете единовременно.
Откройте документ Списание с расчетного счета.
Укажите банк как контрагента.
Выберите договор банковской гарантии.
В счете расчетов укажите 76.09.
Проведите документ, чтобы сформировалась проводка Дт 76.09 Кт 51.
Создайте документ Операция, введенная вручную.
Укажите проводку Дт 91.02 Кт 76.09.
Выберите статью прочих расходов, связанную с банковской гарантией.
Проверьте, что счет 76.09 по этому банку и договору закрылся.
После проведения операций сформируйте Оборотно-сальдовую ведомость по счету 76.09. По договору банковской гарантии не должно остаться необоснованного сальдо, если комиссия полностью оплачена и списана.
Теперь рассмотрим более аккуратный вариант для длительной гарантии. Он помогает корректно распределить расход по месяцам и приблизить бухгалтерский учет к налоговому.
Отразите оплату банку документом Списание с расчетного счета: Дт 76.09 Кт 51.
Создайте элемент справочника Расходы будущих периодов, например «Комиссия за банковскую гарантию по контракту № ...».
Укажите дату начала списания — дату начала действия гарантии или дату выдачи гарантии, если именно с нее возникает право пользоваться обеспечением.
Укажите дату окончания списания — дату окончания действия гарантии.
Выберите способ списания, который соответствует учетной политике. Обычно используют равномерное списание по месяцам или дням.
Создайте документ Операция, введенная вручную с проводкой Дт 97.21 Кт 76.09.
Выполните Закрытие месяца, чтобы программа списала часть суммы на 91.02, 44, 26 или другой выбранный счет.
Проверьте результат через отчеты Анализ счета, Карточка счета и Оборотно-сальдовая ведомость.
Обратите внимание: если налоговый учет требует распределения по дням, а в 1С настроено равномерное списание по месяцам, суммы могут отличаться. В таком случае настройте способ списания максимально близко к принятому налоговому расчету или контролируйте разницы вручную.
Чтобы комиссия за банковскую гарантию уменьшала налоговую базу по налогу на прибыль, подтвердите экономическую обоснованность и документальное оформление расхода.
Соберите и храните следующие документы:
извещение, протокол или иной документ, подтверждающий победу в закупке;
государственный или муниципальный контракт по 44-ФЗ;
условия контракта об обеспечении исполнения обязательств;
заявление или договор с банком на выдачу гарантии;
текст банковской или независимой гарантии;
уведомление банка о выдаче гарантии;
документ банка на сумму вознаграждения;
банковскую выписку, подтверждающую оплату комиссии;
внутренний расчет распределения расходов, если гарантия действует несколько периодов.
Чем лучше оформлены документы, тем проще обосновать, что комиссия связана с получением дохода по контракту, а не является произвольным расходом.
Рассмотрим отдельный вопрос, который часто возникает при учете банковских гарантий. У поставщика по 44-ФЗ есть три стороны: поставщик-принципал, банк-гарант и заказчик-бенефициар. Банк выдает гарантию в пользу заказчика, а поставщик оплачивает банку комиссию.
У заказчика-бенефициара полученное обеспечение может отражаться на забалансовом учете как полученное обеспечение. У поставщика-принципала вопрос сложнее: он сам не выдает гарантию заказчику напрямую, гарантию выдает банк. Поэтому многие организации у принципала не отражают сумму гарантии на забалансовых счетах, а учитывают только фактические расходы на комиссию банка.
Если организация хочет контролировать сумму гарантии управленчески, можно использовать дополнительную аналитику, отдельный регистр или забалансовый счет, предусмотренный рабочим планом счетов. Но для целей признания расхода ключевое значение имеет именно комиссия банку, а не номинальная сумма гарантии.
Практически: не смешивайте сумму гарантии и сумму вознаграждения. Сумма гарантии нужна для контроля обязательств по контракту, а в расходах отражается только комиссия банка.
Проанализируем еще один важный нюанс. В вопросе гарантия получена для обеспечения поставки товаров медицинскому учреждению, то есть для исполнения доходного контракта. В такой ситуации комиссия обычно признается расходом.
Но если банковская гарантия получена для приобретения основного средства, запасов или иного актива, порядок может отличаться. Например, если гарантия непосредственно связана с покупкой оборудования и без нее сделка невозможна, затраты на гарантию могут формировать первоначальную стоимость актива или стоимость запасов. Поэтому всегда выясняйте, какое обязательство обеспечивает гарантия.
Гарантия обеспечивает исполнение контракта на продажу товаров, работ или услуг — обычно учитываем комиссию как расход, связанный с деятельностью организации.
Гарантия обеспечивает покупку актива — анализируем, нужно ли включить комиссию в стоимость этого актива.
Гарантия обеспечивает заем или кредит — отдельно проверяем порядок учета расходов, связанных с заемными средствами.
В рассматриваемой ситуации речь идет об обеспечении исполнения контракта поставщиком, поэтому базовый вариант — расходы на услуги банка.
Чтобы каждый раз не спорить, как списывать комиссию за банковскую гарантию, закрепите порядок в учетной политике. Это особенно важно, если организация регулярно участвует в закупках по 44-ФЗ и 223-ФЗ.
Рассмотрим, что можно прописать:
какой счет расчетов используется для комиссии банка, например 76.09;
какой счет расходов применяется: 91.02, 44, 26 или иной счет;
когда комиссия списывается единовременно;
когда комиссия распределяется через 97.21;
какой критерий существенности применяется для выбора способа списания;
как признается расход в налоговом учете, если гарантия действует несколько отчетных периодов;
кто готовит расчет распределения расходов по месяцам.
Пример формулировки для учетной политики:
Вознаграждение банку за выдачу банковских и независимых гарантий, полученных для обеспечения исполнения договоров и контрактов, отражается на счете 76.09. В бухгалтерском учете несущественные суммы признаются в составе расходов единовременно на дату выдачи гарантии или дату документа банка. Существенные суммы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, отражаются на счете 97.21 и списываются равномерно в течение срока действия гарантии. В налоговом учете расходы по гарантиям, действующим несколько отчетных или налоговых периодов, признаются равномерно в течение срока действия гарантии.
Разберем частые ошибки, которые лучше сразу исключить.
Списывают в расходы сумму самой гарантии. Это неправильно. В расходы включается комиссия банку, а не номинальная сумма гарантии.
Не закрывают счет 76.09. После оплаты и списания комиссии проверьте, не осталось ли зависшее сальдо по банку и договору.
Признают в налоговом учете всю комиссию сразу при длительной гарантии. Если гарантия действует несколько отчетных периодов, безопаснее распределять расход равномерно.
Не закрепляют порядок в учетной политике. Из-за этого одинаковые гарантии могут учитываться по-разному.
Ошибочно выделяют НДС. По банковской гарантии НДС обычно не предъявляется, поэтому вычета не возникает.
Не связывают расход с контрактом. Для налога на прибыль важно показать, что комиссия банка нужна для исполнения контракта и получения дохода.
Не контролируют разницы между БУ и НУ. Если в бухгалтерском учете списали сразу, а в налоговом распределили, проверьте временные разницы.
Для фирмы, которая выиграла тендер по 44-ФЗ и получила банковскую гарантию для обеспечения поставки товаров медицинскому учреждению, примените такой порядок.
Отразите оплату комиссии банку проводкой Дт 76.09 Кт 51.
Если сумма комиссии несущественная, в бухгалтерском учете спишите ее единовременно: Дт 91.02 Кт 76.09. При необходимости вместо 91.02 используйте 44, если относите комиссию к расходам на продажу по контракту.
Если сумма существенная или гарантия действует долго, используйте счет 97.21 и списывайте сумму равномерно в течение срока действия гарантии.
В налоговом учете по налогу на прибыль комиссию за гарантию, действующую в одном отчетном периоде, можно признать сразу. Если гарантия действует несколько отчетных или налоговых периодов, безопаснее признавать расход равномерно по сроку действия гарантии.
НДС по банковской комиссии обычно не выделяйте, если банк оформил документы без НДС.
В 1С используйте документы Списание с расчетного счета, Операция, введенная вручную, справочник Расходы будущих периодов, счета 76.09, 91.02, 97.21, 44 или 26 в зависимости от выбранного способа учета.
Оптимальный безопасный вариант: в бухгалтерском учете при небольшой сумме допустимо списать комиссию единовременно, а для налога на прибыль при длительной гарантии распределить ее равномерно. Если хотите минимизировать разницы между БУ и НУ, сразу настройте равномерное списание через 97.21.
Информация носит справочный характер