Да, убыток, полученный организацией в начале того же календарного года, полностью участвует в расчете налоговой базы за следующий отчетный период. Отдельно переносить такой убыток, заявлять его как убыток прошлых лет или применять к нему ограничение в размере 50 процентов не требуется.
Рассмотрим подробнее ситуацию. ООО применяет общую систему налогообложения, зарегистрировано в мае 2023 года, по итогам первого отчетного периода получило убыток, а по итогам девяти месяцев вышло на прибыль. Чтобы правильно рассчитать налог на прибыль, будем определять доходы, расходы и налоговую базу нарастающим итогом с даты регистрации организации.
Главный принцип закреплен в пункте 7 статьи 274 НК РФ: прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, а стандартными отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Сначала выясним причину возможной путаницы в формулировке «убыток за второй квартал». Для налога на прибыль организация обычно не рассчитывает отдельную налоговую базу только за апрель, май и июнь. Декларация составляется нарастающим итогом за отчетный период.
Если ООО зарегистрировано в мае, первым налоговым периодом для него является промежуток со дня государственной регистрации до 31 декабря этого же года. Днем создания организации признается дата ее государственной регистрации. Следовательно, для ООО, зарегистрированного в мае 2023 года, первый налоговый период продолжался с даты регистрации до 31 декабря 2023 года.
Первой отчетностью по налогу на прибыль для такой организации, как правило, будет декларация за полугодие. В ней нужно учесть операции не за весь период с 1 января, поскольку организации тогда еще не существовало, а с даты государственной регистрации по 30 июня.
Поэтому корректнее говорить не «убыток за второй квартал», а «убыток по итогам полугодия, рассчитанный с даты регистрации организации по 30 июня».
Далее декларацию за девять месяцев составим уже за период с даты регистрации по 30 сентября. Все доходы и расходы мая, июня, июля, августа и сентября войдут в единый нарастающий расчет.
Рассмотрим подробнее, что означает расчет нарастающим итогом. При составлении декларации за девять месяцев не нужно отдельно брать прибыль третьего квартала и затем формально уменьшать ее на убыток второго квартала. Вместо этого сразу рассчитаем общий результат с начала первого налогового периода организации по 30 сентября.
Используем следующую последовательность:
Сложим все доходы, признаваемые для налога на прибыль, с даты регистрации ООО по 30 сентября.
Сложим все расходы, которые относятся к этому же периоду и соответствуют требованиям главы 25 НК РФ.
Определим разницу между общей суммой доходов и общей суммой расходов.
Если разница положительная, признаем ее прибылью и рассчитаем налог.
Если разница отрицательная, признаем налоговую базу равной нулю.
Таким образом, расходы, сформировавшие убыток в мае и июне, уже включены в общую сумму расходов за девять месяцев. Они автоматически уменьшают доходы последующих месяцев. Повторно показывать этот убыток в качестве отдельного вычета нельзя, поскольку это привело бы к двойному уменьшению налоговой базы.
Внутри одного календарного года убыток предыдущего отчетного периода не является убытком прошлого налогового периода. Это промежуточный отрицательный результат, который автоматически учитывается при следующем расчете нарастающим итогом.
Если по итогам отчетного периода расходы превышают учитываемые доходы, возникает налоговый убыток. В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ налоговая база в таком отчетном периоде признается равной нулю. Отрицательного налога на прибыль не возникает.
Проанализируем ситуацию на числовом примере. Предположим, ООО зарегистрировано 15 мая 2023 года.
С 15 мая по 30 июня организация получила доходы в размере 900 000 рублей. Расходы, признаваемые в налоговом учете, составили 1 300 000 рублей.
Рассчитаем результат за полугодие:
900 000 рублей − 1 300 000 рублей = −400 000 рублей.
Получен налоговый убыток в размере 400 000 рублей. Налоговую базу в декларации за полугодие признаем равной нулю. Налог на прибыль по итогам этого отчетного периода не начислим.
Теперь предположим, что за июль, август и сентябрь организация получила дополнительные доходы в размере 3 100 000 рублей, а дополнительные расходы составили 1 900 000 рублей.
Не будем рассчитывать декларацию за девять месяцев только по операциям третьего квартала. Сформируем показатели нарастающим итогом с 15 мая по 30 сентября.
Общая сумма доходов за девять месяцев составит:
900 000 рублей + 3 100 000 рублей = 4 000 000 рублей.
Общая сумма расходов составит:
1 300 000 рублей + 1 900 000 рублей = 3 200 000 рублей.
Налоговая прибыль за девять месяцев будет равна:
4 000 000 рублей − 3 200 000 рублей = 800 000 рублей.
Убыток первых месяцев уже учтен в этом расчете. Если бы мы рассматривали только июль, август и сентябрь, прибыль этих месяцев составила бы 1 200 000 рублей. Однако для декларации за девять месяцев налоговая база равна не 1 200 000 рублей, а 800 000 рублей, поскольку расходы мая и июня также входят в расчет.
В 2023 году основная ставка налога на прибыль составляла 20 процентов. Следовательно, при отсутствии льгот, специальных ставок, убытков прошлых лет и иных корректировок налог за девять месяцев в рассматриваемом примере составил бы:
800 000 рублей × 20 процентов = 160 000 рублей.
С 1 января 2025 года основная ставка налога на прибыль увеличена до 25 процентов. Поэтому при использовании аналогичного примера для отчетных периодов 2025–2026 годов налог при общей ставке составил бы 200 000 рублей. Для исходной ситуации 2023 года нужно применять ставку, действовавшую именно в 2023 году.
Ограничение в размере 50 процентов часто становится причиной сомнений. Разберем по шагам, когда оно действует.
Статья 283 НК РФ регулирует перенос убытков, которые организация получила в предыдущих налоговых периодах. Предыдущим налоговым периодом является предыдущий год, а не предыдущий квартал или предыдущее полугодие текущего года.
Следовательно, убыток по итогам полугодия 2023 года и прибыль по итогам девяти месяцев 2023 года относятся к одному налоговому периоду. Ограничение, установленное для убытков прошлых лет, к этому расчету не применяется.
Текущий убыток уменьшается не отдельной операцией, а за счет самого порядка расчета налоговой базы нарастающим итогом. Поэтому он может уменьшить финансовый результат последующих месяцев текущего года полностью.
Ограничение 50 процентов понадобится рассматривать только в том случае, если по итогам всего 2023 года организация сохранит налоговый убыток, а использовать его начнет при расчете положительной базы за 2024 год или за последующие годы.
По действующим правилам ограничение на использование убытков прошлых лет продлено до 31 декабря 2030 года. В соответствующем отчетном или налоговом периоде убытками прошлых лет в общем случае можно уменьшить не более 50 процентов положительной налоговой базы, рассчитанной до переноса убытка.
Посмотрим на отдельный пример. Предположим, что по итогам 2023 года организация получила убыток 1 000 000 рублей, а в 2024 году до учета этого убытка сформировала налоговую базу 600 000 рублей.
При действии 50-процентного ограничения организация сможет учесть в 2024 году не более:
600 000 рублей × 50 процентов = 300 000 рублей убытка прошлых лет.
Налоговая база после переноса убытка составит:
600 000 рублей − 300 000 рублей = 300 000 рублей.
Оставшиеся 700 000 рублей убытка продолжим учитывать в последующих отчетных и налоговых периодах с соблюдением установленных ограничений.
Сравним этот пример с исходной ситуацией. Если убыток 400 000 рублей возник по итогам полугодия, а за девять месяцев общая прибыль до его фактического влияния составляет 1 200 000 рублей, весь промежуточный убыток уже участвует в нарастающем расчете. Налоговая база составит 800 000 рублей. Ограничивать текущий убыток суммой 600 000 рублей, то есть половиной от 1 200 000 рублей, не нужно.
Рассмотрим подробнее еще один важный нюанс. Убыток в бухгалтерском учете и убыток для целей налога на прибыль могут не совпадать.
Для уменьшения налоговой базы будем использовать только расходы, которые признаются по правилам главы 25 НК РФ. Недостаточно увидеть отрицательный финансовый результат в оборотно-сальдовой ведомости или в бухгалтерском отчете о финансовых результатах.
Проверим, какие суммы сформировали убыток в налоговом учете. Расходы должны быть экономически обоснованы, направлены на деятельность, связанную с получением дохода, и подтверждены надлежаще оформленными документами. Данные налогового учета формируются на основании первичных документов и налоговых регистров.
Например, в бухгалтерском учете организация может признать расход, который статья 270 НК РФ запрещает учитывать при налогообложении. Такой расход уменьшит бухгалтерскую прибыль, но не уменьшит налоговую базу.
Возможна и обратная ситуация: порядок или момент признания дохода либо расхода в бухгалтерском и налоговом учете различаются. Тогда в программе появятся временные или постоянные разницы, а бухгалтерский убыток будет отличаться от результата по данным налогового учета.
Поэтому разберем убыток не только по бухгалтерским счетам, но и по показателям налогового учета. В 1С:Бухгалтерии 8 проанализируем суммы по видам учета БУ, НУ, а при применении соответствующего порядка учета также показатели временных и постоянных разниц.
Перед составлением декларации проанализируем расходы, сформировавшие отрицательный результат. Для каждой существенной суммы выполним следующие действия:
Проверим наличие договора, первичного документа, платежного документа и иных подтверждений операции.
Определим, относится ли расход к деятельности, направленной на получение дохода.
Установим правильную дату признания расхода по методу начисления или кассовому методу, если организация имеет право его применять.
Проверим, не относится ли сумма к расходам, которые не учитываются на основании статьи 270 НК РФ.
Определим, является расход прямым или косвенным.
Проверим, не должен ли прямой расход оставаться в стоимости незавершенного производства, готовой продукции или нереализованных товаров.
Установим, не предусмотрен ли для конкретного вида убытка специальный порядок признания.
Например, прямые расходы не всегда уменьшают налоговую базу сразу в момент их возникновения. Они могут учитываться по мере реализации продукции, работ, услуг или товаров, к которым относятся. Поэтому наличие затрат в учете еще не означает, что вся их сумма должна попасть в налоговые расходы текущего отчетного периода.
Отдельно проанализируем убыток от продажи амортизируемого имущества. Такой убыток в общем случае не включается в прочие расходы единовременно. Его признают равными долями в течение периода, определяемого как разница между установленным сроком полезного использования объекта и фактическим сроком его эксплуатации до продажи.
Также отдельно проверим операции, по которым НК РФ требует формировать специальные налоговые базы или применять особые правила учета прибыли и убытков. Нельзя автоматически перекрывать прибылью по обычной деятельности любой убыток, если для соответствующей операции предусмотрен обособленный расчет.
После определения налоговой базы рассчитаем авансовый платеж по налогу на прибыль. По итогам каждого отчетного периода авансовый платеж определяется исходя из налоговой ставки и прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода. Сумму к доплате устанавливают с учетом ранее начисленных авансовых платежей.
В исходной ситуации организация зарегистрирована в мае. Если по итогам полугодия получен убыток, налоговая база равна нулю. Следовательно, квартальный авансовый платеж по итогам полугодия также будет равен нулю.
Если по итогам девяти месяцев получена положительная налоговая база, рассчитаем налог с этой базы. Затем уменьшим его на суммы авансовых платежей, которые были начислены по итогам предыдущих отчетных периодов.
Учитывайте именно начисленные авансовые платежи, а не только фактически перечисленные деньги. Декларация по налогу на прибыль формируется с учетом начислений предыдущего отчетного периода. Фактическая оплата отражается на едином налоговом счете и сама по себе не меняет показатели рассчитанного налога в декларации.
В рассматриваемом примере за полугодие налог был равен нулю. Поэтому при налоге за девять месяцев в размере 160 000 рублей вся эта сумма, при отсутствии других начисленных авансов и корректировок, будет квартальным авансовым платежом по итогам девяти месяцев.
Если организация ранее начисляла авансовые платежи, вычтем их из налога, рассчитанного нарастающим итогом. Например, если налог за девять месяцев равен 300 000 рублей, а ранее начисленные авансовые платежи составили 120 000 рублей, сумма квартального авансового платежа к доплате составит 180 000 рублей.
Для вновь созданной организации дополнительно проверим порядок уплаты ежемесячных авансовых платежей. На первоначальном этапе вновь созданные организации уплачивают квартальные авансовые платежи. После завершения полного квартала с даты регистрации порядок может зависеть от размера выручки и выбранного способа расчета авансов. Однако эти правила влияют на график платежей, а не отменяют расчет налоговой базы нарастающим итогом.
При заполнении декларации за полугодие укажем доходы и расходы нарастающим итогом с даты создания организации. Отрицательный результат отразим в Листе 02 декларации как убыток. Налоговую базу и сумму налога при этом покажем равными нулю.
При заполнении декларации за девять месяцев заново сформируем все показатели нарастающим итогом. Не будем переносить сумму убытка из декларации за полугодие в строку, предназначенную для убытков прошлых налоговых периодов.
В декларации за девять месяцев отразим:
все доходы с даты регистрации по 30 сентября;
все признаваемые расходы за тот же период;
общий финансовый результат за отчетный период;
налоговую базу после предусмотренных НК РФ корректировок;
сумму исчисленного налога;
ранее начисленные авансовые платежи;
итоговую сумму к доплате или уменьшению.
Если общий результат за девять месяцев положительный, в декларации будет отражена прибыль. Отдельной строки «убыток за полугодие, уменьшающий прибыль за девять месяцев» не потребуется: влияние ранних расходов уже находится внутри общей суммы расходов и итогового результата.
Если же общий результат за девять месяцев останется отрицательным, налоговую базу снова признаем равной нулю. Убыток будет отражен как текущий промежуточный результат. Окончательно вопрос о переносе убытка на будущие годы решим только после закрытия календарного года.
Материалы 1С указывают, что сумма текущего убытка отражается в строке 060 Листа 02 декларации и учитывается при дальнейшем формировании результата. Для переноса убытков именно прошлых налоговых периодов предусмотрен отдельный порядок и соответствующее приложение к декларации.
Рассмотрим подробнее порядок проверки в 1С:Бухгалтерии 8, редакция 3.0. Точный состав операций может зависеть от версии программы, функциональности, учетной политики и применяемого способа отражения расчетов по ПБУ 18/02.
Выполним следующие действия:
Откроем настройки организации и проверим, что применяется общая система налогообложения и ведется налоговый учет по налогу на прибыль.
Проверим настройки налога на прибыль в разделе Налоги и отчеты. Уточним ставки, наличие обособленных подразделений, порядок уплаты авансовых платежей и применение ПБУ 18/02.
Проведем все документы реализации, поступления, начисления зарплаты, амортизации, банковских и кассовых операций за соответствующие месяцы.
Проверим, что в документах правильно заполнены счета учета, статьи затрат, номенклатурные группы и параметры признания расходов в налоговом учете.
Последовательно выполним обработку Закрытие месяца за май, июнь, июль, август и сентябрь. Нельзя корректно закрыть сентябрь, оставив ошибки в закрытии предыдущих месяцев.
Проверим выполнение регламентных операций Закрытие счетов 90, 91 и Расчет налога на прибыль.
Сформируем Справку-расчет налога на прибыль и изучим расчет по данным бухгалтерского и налогового учета.
Сформируем отчет Анализ учета по налогу на прибыль и найдем суммы, из которых сложились доходы, расходы, постоянные и временные разницы.
Сопоставим показатели налогового учета с приложениями к Листу 02 декларации.
Создадим декларацию через Регламентированные отчеты, заполним ее автоматически и проверим расшифровки показателей.
В форме закрытия месяца можно перейти к справке-расчету налога на прибыль и проанализировать расчет отдельно по данным бухгалтерского и налогового учета. Это позволит выяснить, почему результат в декларации отличается от бухгалтерской прибыли или убытка.
Не вводите текущий убыток за полугодие вручную как убыток прошлых лет. Не создавайте для него отдельную операцию переноса и не уменьшайте вручную налоговую базу за девять месяцев. При корректно введенных документах и выполненном закрытии месяцев программа должна учесть расходы начала года автоматически.
Ручная корректировка может привести к двойному учету одной суммы: первый раз расходы попадут в налоговый результат через документы, второй раз та же сумма будет ошибочно указана как переносимый убыток.
Если программа показывает неожиданно большую прибыль за девять месяцев, выясним причину по шагам.
Сформируем оборотно-сальдовую ведомость с отображением показателей БУ и НУ.
Проверим счета доходов и расходов, в том числе счета 90 и 91.
Убедимся, что расходы мая и июня имеют суммы по налоговому учету, а не только по бухгалтерскому учету.
Проверим незакрытые счета затрат и остатки незавершенного производства.
Проанализируем прямые расходы, которые могли остаться в стоимости непроданной продукции или товаров.
Проверим операции, не принимаемые для целей налогообложения.
Убедимся, что документы относятся к правильной организации и имеют правильные даты.
Перепроведем документы и повторно выполним закрытие месяцев в хронологической последовательности.
После исправлений перезаполним декларацию, а не корректируем ее показатели вручную без устранения причины.
Обратите внимание на ситуацию, когда расход отражен по бухгалтерскому учету, но поле налогового учета не заполнено либо выбран вариант, при котором сумма не принимается для налога на прибыль. В этом случае бухгалтерская отчетность может показывать убыток, а налоговый учет — прибыль.
Также проверим даты признания доходов и расходов. Например, оплата поставщику сама по себе не всегда означает признание расхода при методе начисления. Аналогично получение денег от покупателя не всегда совпадает с моментом признания дохода. В налоговый расчет должны попадать суммы на даты, установленные главой 25 НК РФ.
Если организация применяет ПБУ 18/02, проанализируем не только текущий налог к уплате, но и отложенные налоговые активы и обязательства.
Налоговый убыток может сформировать вычитаемую временную разницу и отложенный налоговый актив при выполнении условий его признания. В последующем, когда организация получит налогооблагаемую прибыль и использует убыток, соответствующий отложенный налоговый актив будет погашаться.
Не смешивайте эти бухгалтерские операции с расчетом платежа в бюджет. Отложенный налоговый актив влияет на показатели бухгалтерской отчетности, но не означает, что налоговая инспекция перечислит организации сумму, рассчитанную от убытка.
Внутри года программа может корректировать ранее признанные суммы по мере изменения ожидаемого налогового результата. Поэтому после появления прибыли за девять месяцев проверим повторный расчет налога и показатели ПБУ 18/02 после закрытия сентября.
Если учет ведется балансовым методом, проанализируем Справку-расчет отложенного налога на прибыль и связанные с ней регламентные операции. При обнаружении расхождений сначала проверим исходные данные бухгалтерского и налогового учета, а не будем исправлять проводки по отложенному налогу вручную.
Результат за девять месяцев является промежуточным. После завершения декабря рассчитаем доходы и расходы за весь первый налоговый период организации — с даты регистрации по 31 декабря.
Возможны три основные ситуации.
Первая ситуация: по итогам года сохранится прибыль. В этом случае все убытки отдельных месяцев и промежуточных отчетных периодов уже будут учтены внутри годового результата. Переносить их на следующий год не нужно.
Вторая ситуация: по итогам года получится нулевой результат. Налоговая база и налог за год будут равны нулю. Отдельного убытка для переноса не возникнет, если итоговая разница доходов и расходов также равна нулю.
Третья ситуация: по итогам года сохранится налоговый убыток. Только в этом случае сформируется убыток налогового периода, который можно переносить на будущие годы по статье 283 НК РФ.
Если возникнет третий вариант, отразим убыток в годовой декларации и сохраним документы, подтверждающие доходы, расходы и итоговый размер убытка. Документы необходимо хранить в течение всего периода, когда организация использует этот убыток для уменьшения налоговой базы последующих лет.
Убытки нескольких лет учитываются в той очередности, в которой они были получены. Неиспользованную часть продолжим переносить на следующие периоды с соблюдением действующего ограничения и специальных правил.
Чтобы избежать искажения декларации, не допускайте следующих ошибок.
Не рассчитывайте налог только по прибыли третьего квартала. Для декларации за девять месяцев используйте доходы и расходы нарастающим итогом.
Не называйте убыток за полугодие убытком прошлого года. Он относится к текущему налоговому периоду.
Не применяйте ограничение 50 процентов к промежуточному убытку текущего года. Ограничение относится к переносу убытков предыдущих налоговых периодов.
Не вычитайте убыток за полугодие из уже рассчитанного нарастающим итогом результата повторно. Он уже учтен в расходах.
Не ориентируйтесь только на бухгалтерский финансовый результат. Проверьте показатели налогового учета.
Не включайте в налоговые расходы документально не подтвержденные и не принимаемые затраты.
Не переносите вручную текущий убыток через механизмы, предназначенные для убытков прошлых лет.
Не исправляйте вручную заполненную декларацию без проверки документов и закрытия месяца. Сначала устраните ошибку в учете, затем перезаполните отчет.
Не смешивайте начисление налога с его фактической оплатой. В декларации учитываются начисленные авансовые платежи, а расчеты с бюджетом контролируются отдельно.
Не забывайте о специальных правилах признания отдельных убытков. Например, убыток от продажи амортизируемого имущества может признаваться не единовременно.
Для ООО, зарегистрированного в мае и получившего убыток по итогам полугодия, выполним следующий алгоритм:
Определим первый налоговый период с даты государственной регистрации по 31 декабря.
Составим декларацию за полугодие по операциям с даты регистрации по 30 июня.
При отрицательном результате признаем налоговую базу за полугодие равной нулю.
Для декларации за девять месяцев соберем все доходы и расходы с даты регистрации по 30 сентября.
Рассчитаем единый нарастающий финансовый результат.
Не будем отдельно переносить убыток за полугодие: он уже включен в совокупные расходы.
Не применим ограничение 50 процентов, поскольку речь идет не об убытке прошлого налогового периода.
Проверим обоснованность, документальное подтверждение и правильный момент признания каждого существенного расхода.
В 1С:Бухгалтерии 8 последовательно закроем все месяцы и сформируем Справку-расчет налога на прибыль.
Проверим декларацию, расшифровки Листа 02 и ранее начисленные авансовые платежи.
По итогам года определим, остался ли убыток, который действительно нужно переносить на будущие налоговые периоды.
Убыток, полученный ООО по итогам полугодия 2023 года, полностью учитывается при расчете налоговой базы за девять месяцев 2023 года. Это происходит автоматически, поскольку доходы и расходы по налогу на прибыль рассчитываются нарастающим итогом в пределах одного налогового периода.
Если ООО зарегистрировано в мае, в декларации за девять месяцев учтем операции с даты государственной регистрации по 30 сентября. Рассчитаем общую разницу между признаваемыми доходами и расходами. Отдельно уменьшать полученную сумму на убыток за полугодие не будем, так как расходы, сформировавшие этот убыток, уже находятся внутри расчета.
Ограничение в размере 50 процентов в данной ситуации не применяется. Оно относится к убыткам завершенных предыдущих налоговых периодов, то есть прошлых лет. Если убыток сохранится по итогам всего года, тогда со следующего года будем применять правила статьи 283 НК РФ.
В 1С:Бухгалтерии 8 не регистрируйте промежуточный убыток вручную как убыток прошлых лет. Проверьте налоговый учет расходов, последовательно выполните Закрытие месяца, сформируйте Справку-расчет налога на прибыль, проанализируйте Лист 02 и заполните декларацию нарастающим итогом.
Информация носит справочный характер